第一章常見的虛假會計憑證形式

假賬常見手法曝光

近二十年來，我國經濟建設的步伐在不斷加快，在高速運轉的另一面，經濟犯罪也層出不窮。在諸多經濟犯罪案案例中，做假賬便是作案方法中最老道，也最常使用的一種手法。如1999年轟動全國的東方鍋爐（集團）股份有限公司的特大經濟案件中，便是以何允明、江仲生等人為首的領導班子利用職務之便并借助假賬的掩護，鯨吞國家財產近千萬元之巨。

假賬一直被人們視同"洪水猛獸"，它猶如一只隱形的手，有化腐朽為神奇的力量，小到"皮包公司"的設立，大到一家家上市公司的包裝出爐，使許多不法分子巧取豪奪國家財產中飽私囊。假賬一般是指會計人員不按照《會計法》和相關財會制度等法律、法規的規定進行會計核算，實行會計監督，提供虛假的會計信息的產物，是伴隨著會計工作的產生、發展而產生和發展變化的。近年來，假賬的手法不斷翻新，越來越趨向于復雜化和隱蔽化。

假賬主要有假憑證、假賬簿、假報表等形式，做假的常見手法主要有：真賬假做、假賬真做、偷桃換李、電腦作弊等形式。

為了使讀者能夠更加清晰地了解假賬的常見手法，我們將通過以下二十章的內容分別從憑證、賬簿、報表、資產、負債、權益、收入和費用等各方面來具體闡述。

第一章常見的虛假會計憑證形式

一、 偽造、篡改、不如實填寫原始憑證

指行為人使用涂改等手法更改憑證的日期、摘要、數量、單價、金額等，或采用偽造印鑒、冒充簽名、涂改內容等手法，來制造證明經濟業務的原始憑證。

如：某廠職工利用一張字跡模糊，只有小寫金額沒有大寫金額的發票，在金額"50.12"元前添寫"1"，改為"150.12"元，同時按150.12元添加大寫金額，在財務科順利報銷。

又如偽造單據套取現金，私設小金庫。單位以購買某種物品為名，編造假發票，套取現金單獨存放，用于不當支出。某煉油廠按規定應列支年度業務招待費為28萬元，但到當年6月底招待費實際支出額已達25萬元，為了使年度招待費不超過28萬元，廠領導和會計人員便商定，以報銷勞保用品為名套取現金，用于招待費支出。隨后，從勞保商店搞來一張空白發票，自己編造了有關數據，填入空白發票，共計10萬元，會計人員依照偽造的發票做了如下會計分錄：

借：制造費用，并進行了相關的會計處理，套取現金10萬元，以個人名義存儲，專門用于

貸：現金

"壓縮"招待費超支。

二、 白條頂庫

所謂白條，是指行為人開具或索取不符合正規憑證要求的發貨票和收付款項證據，以逃避監督或偷漏稅款的一種舞弊手段。主要手法有：

1、 打白條子，即以個人或單位的名義，在白紙上書寫證明收支款項或領發貨物的字樣，作為發票來充當原始憑證。

2、 以收據代替發票

這種手法經常用來偷逃稅款，一些個體私營業主，當面對消費者為個人時，只開具收據來證明此項經濟業務的發生，而不開發票，以避免稅務機關的檢查而偷逃稅款。

3、不按發票規定用途使用發票，如以零售、批發商業發票來代替飲食服務行業發票。

4、不按發票規定要求開具發票。

如：不加蓋財務專用章，有關人員不簽字等。

在當今經濟生活中，使用"白條"報賬的情況較多，有的單位購進商品，支付勞務費用沒有取得正式發票，而以收據或手寫白條入賬；有的單位個人通過一些借口借用單位的現金或銀行存款，由于種種原因，錢花掉了，又無正式發票，為了彌補庫存現金或銀行存款出現的短缺，大都用不符合財務制度規定的"白條"（如由業務經辦人員寫一紙說明，有的甚至經辦人員都不簽字而由會計人員作一說明等）頂庫，對"白條"的真實性、合法性沒有嚴格審核和把關。例如，有的單位為了給職工多搞"福利"，由經辦人以付給某公司勞務費2萬元名義取出現金，直接發給職工，但并未從對方公司取得勞務費發票，而是由其出具一說明并加蓋總經理辦公章印章入賬。

三、 取得虛假發票

這種虛假發票包括兩種情況，一種是發票本身是假的，另一種情況就是發票所記載的內容是虛假的。雖然國家以法律形式明文規定不得使用假發票，并且要求各單位要重視發票的管理和使用，但近年來假發票卻是風行天下，十分猖獗的。單位之間相互開具假發票，甚至有人專門以開具假發票牟利。如1998年嚴肅查處的浙江省金華縣虛開增值稅專用發票案。這起稅案是1994年稅制改革以來，全國虛開發票數額最大的案件。從1995年3月至1997年3月，金華縣共有218戶企業參與虛開發票，開出發票共計65536份，價稅合計63.1億元。案件涉及36個省、市、自治區和計劃單列市，涉案企業之多，范圍之廣，歷史之長、數額之大實屬罕見，在全國引起了很大反響，再一次為"打假"敲響了警鐘。

假發票盛行，給國家財政收入和經濟管理帶來了嚴重后果。一些單位以虛開增值稅發票牟取暴利，一些單位以取得的假發票來逃避稅務機關的檢查，給國家財政造成巨大損失。如有的企業經濟效益好了，就要在職工福利方面大開綠燈，為職工搞福利本無可非議，但超標準、超范圍的福利行為就屬于違反規定的行為。某企業在為職工購買皮衣時，因屬違規行為，不敢直接列報，就采取弄虛作假的錯誤做法，在購買服裝付款時，要求對方不按皮裝開具，而將服裝換成為一般生產用材料和運雜費來填寫發票，財會部門收到對方填寫的虛假發票和有關結算憑證時，作如下賬務處理，

借：材料采購

貸：銀行存款

企業為了掩蓋真相，又辦理了假入庫和假出庫手續。會計部門均以假出庫憑單作借：原材料

借：制造費用的賬務處理。

貸：材料采購貸：原材料

一些單位用假發票開支吃喝招待費用，形成公款吃喝風。如某公司一次就以運費名義開具假發票報銷餐費2萬余元。一些單位用假票濫發財物。如某單位辦公室采購人員，購進30萬元商品，但由供貨單位開具的發票金額為38萬元，該單位付給供貨單位38萬元銀行支票，該采購人員即從供貨單位提取現金8萬元據為已有，使公有財產，化為私有，這種假發票的危害性不能不讓人予以重視。

四、自制假單據、虛開發票

虛開發票是指行為人在開具發票時，除在金額上采用陰陽術外，還開列虛假品名、價格、數量、日期等，以蒙混過關，便于報銷。具體手法：

1、 虛假品名

用便于報銷的物品名稱代替不符合報銷要求的實物名稱。如購買化妝品開列為勞保用品，購買保健品開列為藥品等。

2、 虛假價格

按需要開列價格或按照虛假貨物品名開列相符的價格。根據收款方、付款方作弊的不同要求，虛假價格具有高開、低開、平開三種方式。

3、 虛假數量

按需要開列數量或配合虛假貨物價格開列數量，根據收款方、付款方作弊的不同要求，虛假數量具有多計、少計、等計三種方式。

4、 假票真開

用假發票開具真實業務。

一個單位的假單據有時并不全是外單位開具的，也有本單位業務部門、財會部門自制假單據報賬的情況。有的單位通過開具不真實的銷貨發票，虛減庫存，將真實的貨物銷售后將收入不入賬，作為本單位的"小金庫"來源，以用來掩蓋各種不合法的支出；還有的單位自制假的支出單據，開支一些正常業務無法報銷的費用；還有的單位用自行印制的專用收據隱瞞收入。如現在的一些職稱、執業資格**，有些主辦單位就在報名、售書上大做文章，考務費、報名費開國家統一的行政事業專用收費收據，而教賬、涂卡則開自制收據（白條），以用來搞創收，偷逃稅款。

五、證證不符

所謂證證不符，就是指原始憑證與記賬憑證二者之間的不相符。這種現象可以說是普遍性的，有的原始憑證所記錄的經濟業務內容，發生日期與記賬憑證所用會計科目應反映的內容、記賬日期明顯不符；有的記賬憑證上所列明的原始憑證張數與實際所附張數不符等。

如審查某企業憑證時，就發現該企業為粉飾財務狀況，虛構產品銷售，授意財務會員設法增加150萬元的銷售收入，財會人員即直接編制記賬憑證，摘要填寫銷售商品給某公司，并據以記賬，后無附任何原始憑證。又如審查某企業收款憑證時，發現該企業制單日期與原始憑證的日期幾乎相差一年，按財務制度規定，開出發票日與編制現金收款憑證并據以記賬日期應相符或者比較相近，經詳查，發現造成不相符的原因是出納員收款后未及時入賬而挪用公款"炒股"，一年后才予以歸還。

六、賬證不符

在實際工作中，由于會計人員的疏忽大意造成賬證不符的問題是有的，但如果出納人員利用了這種粗心大意，便為假賬提供了方便之門。

如某企業1998年6月份銷售產品的現金收入共有305筆，總價值為457500元，其中同為1200元的現金銷貨發票就多達80張，會計人員在匯總收入時，少加了3張1200元的發票（計3600元），使記賬憑證上的現金收入成為453900元。出納人員在月末清點現金時發現當月長款3600元，于是便將這部分長款裝入了自己的腰包。

七、記賬憑證上賬戶對應關系不正常

單位在經濟活動中進行會計核算，記賬憑證上所使用的會計科目和其所反映的具體經濟業務內容，應符合財務會計制度的規定，但有些單位卻經常使用一些往來科目來偷逃稅款，隱瞞收入。

如審查某企業記賬憑證時，有如下一張記賬憑證，摘要為：預收×單位貨款

借：銀行存款

貸：預收賬款

待該企業商品銷售后，又做借：預收賬款

貸：產成品

以此來逃避稅款，隱瞞收入。

八、虛構經濟業務，編造虛假記賬憑證

有的單位為了享受國家稅法規定的可用稅前利潤連續三年補虧的稅收政策，而編造虛假的經濟業務來體現虧損，也有的單位為了體現業績而虛構一些經濟業務來為大眾呈現一種"虛盈實虧"的表現繁華景象。

如對某企業的年終審查時，發現該企業12月31日編制了一張記賬憑證，其內容為：

借：應收賬款--××單位

貸：產品銷售收入

經審查，該記賬憑證后未附任何原始憑證，見年底亦未結轉產品銷售成本，經延伸檢查，該企業第二年年初即用紅字將此筆分錄沖銷，可以斷定，該企業此項賬務處理是編造的虛假記賬憑證，虛構經濟業務，虛增產品銷售收入偷逃稅金的行為。

九、假賬真做

無原始憑證而憑空填制記賬憑證，或在填制記賬憑證時，讓其余額與原始憑證不符，并將原始憑證與記賬憑證不符的憑證混雜于眾多憑證之中。例如，某企業為了騙取"百強企業"稱號，將堆壓在倉庫中的產品虛列為銷售，并授意財會部門憑空填制了收款憑證，煞有其事地將幾百萬元的"銷售"收入登記入賬，借以虛增利潤。

十、真賬假做

故意用錯會計科目或忽略某些業務中涉及到的中間科目，來混淆記賬憑證對應關系，打亂查閱人的視線.

第二章會計賬簿中常見的虛假情況

會計賬簿中常見的一些虛假情況主要發生在記賬、算賬、轉賬、結賬、報賬等過程中，主要有涂改賬目、惡意改賬、做假賬、不正當掛賬、業務不入賬、賬賬不符、賬證不符、賬表不符、抽動賬頁、毀滅賬簿記錄、提前結賬等辦法。下成我們就從十個方面來具體闡述：

一、涂改、銷毀、損壞賬簿

同類似涂改憑證的方法來篡改有關賬簿，有的則故意制造事故，造成賬簿不慎被毀的假相，以達到掩蓋不法行為的目的。

例如，某省的稅務機關決定對某企業進行稅務稽查時，該企業卻發生了火災，燒毀了部分財務資料，事后經查卻發現，該企業想借意外事故來掩蓋其財務舞弊行為。

二、不按規定登賬

在登記賬簿的過程中，不按照記賬憑證的內容和要求記賬，而是隨意改動業務內容，故意使用錯誤的賬戶，使借貸方科目弄錯，混淆業務應有的對應關系，以掩飾其違法亂紀的意圖。

例如，某企業下屬的幾個業務部門在經營上都實行了承包責任制，即年底完成公司所定的任務，即可以作為提拔、晉升、發獎金的前提條件。該企業一業務部經理在年底將近時，眼看無法完成公司合同所定的任務，即私下找主管該部門會計核算的會計人員，許以重金，要求其在登賬過程中作一些改動。會計人員允諾，年終，該部門經理如愿以償地被提撥為該公司副總經理。

三、 不正當掛賬

掛賬作假就是利用往來科目和結算科目將經濟業務不結清到位而是掛在賬上，或者將有關資金款項掛在往來上，待時機成熟再回到賬中，以達到"緩沖"，不露聲色和隱藏事實真相之目的。

例如，稽查人員在查閱某企業賬目時，發現該企業12月份"商品銷售收入"和"應收賬款"賬戶較以往各期發生額大，經查閱明細帳，發現"應收賬款"明細賬中未作登記�；�查人員根據賬簿記錄調閱有關記賬憑證，發現有五張憑證內容全部相同，均為：

借：應收賬款

貸：產品銷售收入

應交稅金

--應交增值稅（銷項稅額）

經審查，上述五張憑證均未附任何原始憑證，虛列收入200萬元，五筆業務在"庫存商品"明細賬和"應收賬款"明細賬中均未作登記，準備于下年初將上述分錄作銷貨退回處理。該企業承包人為了在承包期內拿到承包獎金，虛增當期利潤，并采用掛往來賬的手段掩蓋其不法的目的。

四、 收入不入賬

這類現象主要指財會人員隱匿收入，不報賬、不交公而私自占用。主要手段有：

1． 對于罰沒款、管理費和上級拔款等，不報賬、不上交、私自扣留。

2． 對于銷售貨物或提供勞務收取的現金回扣和銀行存款，按應收賬款長期掛賬、伺機挪用或侵吞。

3． 在銷售貨物、提供勞務，特別是出售賬外廢舊物資時，采取少計價款，不開發票，不入賬等方式直接侵吞。

4． 在一些商業零售及服務企業，由于不是每筆業務都開發票，票面金額則可能小于實收金額，柜臺人員按票面金額報交收入，侵吞差額款項。

五、 結賬作假

這類手法主要是指單位在結賬及編制報表的過程中，通過提前或推遲結賬、結總增列或結總減列和結賬空轉等手法故意多加或減少數據，虛列賬面金額，或為了人為地把賬做平，而故意調節賬面數據，以達到不法目的。

例如，某企業為了申請銀行貸款，但有多項指標不符合貸款的有關規定，于是總經理與財務經理商量之后，由財務部負責對本企業的賬面進行一些"微調"，以達到銀行貸款的條件，于是財會人員便利用倒軋的方法，虛列利潤，從報表入手至賬簿、憑證，調整企業所需的一系列數據。

六、 賬賬不符

根據財務會計制度的規定，賬簿與賬簿之間存在一定的勾稽關系，如總賬與明細賬余額相等且余額方向一致；所有資產總賬余額與負債和權益總額必須相等，一些單位由于會計核對不合規，往來債權、債務長期不清，加上會計人員對國家法律法規和制度的學習理解不準確，賬賬不符的現象十分嚴重。

例如，按會計制度規定，企業壞賬準備等必須按企業期末應收賬款余額的一定比例（如3‰）計提，審計人員在檢查某企業壞賬準備賬簿時，其余額為20萬元（全部為當月計提數），經查企業應收賬款當月末余額為4000萬元，按3‰計算應計提壞賬準備為12萬元，很明顯壞賬準備賬簿余額與應收賬款賬簿余額對應關系不正確，多計提8萬元，加大了成本，虛減了利潤。

七、 賬證不符

根據財會制度的規定，一切賬簿記錄都是根據會計憑證登記的，會計憑證與會計賬簿二者之間應當完全相符。但現實生活中，會計賬簿與會計憑證不符，多記、少記、重記、漏記、錯記等造成會計信息虛假的情況時有發生。

如某企業的出納人員和會計人員合謀，采用收入現金時賬簿金額小于收款憑證金額，付出現金時賬簿金額大于付款憑證金額，并同時少計或多計相對應會計科目，不破壞會計平衡的手法，來達到貪污現金的目的。

八、 賬實不符

根據國家財會制度的規定，有關存貨、貨幣、固定資產、債券等實物資產，其賬簿記錄必須與實物保持一致。但各單位存在賬實不符的情況卻十分突出，有的有賬無物、有的有物無賬，還有的賬物不符，這種混亂的情勢是非常容易給一些不法分子有可乘之機。

如某企業倉庫保管員早已將庫中的一些物資私自盜賣，收入落入自己的口袋，而財會賬簿上這些物資卻依然存在賬上，庫管人員正是利用本企業這種較差的內控制度，來達到個人不法目的。又如審計人員在檢查某糧食企業時，賬面庫存雖存有100萬斤，但實際庫中糧食大部分已被盜賣，收入已經挪用無法收回，為應付審計人員的審計，該企業竟借其他單位的糧食來頂庫存。

九、 賬表不符

根據國家財會制度的規定，單位的賬簿金額應與報表對應的資產、負債、權益、收入、費用等項目金額相符，但在現實的經濟生活中，許多單位的賬簿與會計報表存在出入，有時大相徑庭。

如有的企業為了應付國家關于國有資產的清查檢查所委托的會計事務所的審計，而虛列報表的一些項目，為自身粉飾一件非常華麗的外衣，造成賬表不符，擾亂國家管理的惡劣后果。

十、 設置賬外賬

雖然國家三令五申嚴令禁止賬外設賬，但一些單位置國家規定于不顧，采用虛列費用等多種方式，套取資金，另行設賬。以記錄不法經濟活動。關于賬外賬，主要有以下幾種：

1． 賬外現金賬和銀行存款賬，即小金庫賬；

2． 賬外資產賬，即小倉賬；

3． 賬外成本、權益，利潤賬等。

如某公司設置兩套財務賬冊，私設小金庫，用于年末職工獎金和福利費支出，有的企業搞賬外經營，最常見的就是以各種名目將資金套取出來，另行開設賬戶進行經營，整個經營活動另設賬簿核算，未反映在法定賬冊內。如某企業以私人名義開了10個儲蓄存款賬戶和銀行存款賬戶，將大量資金轉至企業財務大賬之外的私人賬戶，用來進行一些非法行為。

第3章 會計報表常見的虛假形式

在越來越多的注冊會計師被推上法庭的背后，我們發現，有相當一部分也可以說是受害者，是連帶責任承擔者，他們也都是在審計過程中被審計單位的假賬所欺騙了。前二章我們已談了假憑證、假賬簿的幾種手法及危害性，這里我們就來談談假報表的一些形式。

一、 表表不符

根據有關會計制度的規定，在單位對外提供的一些報表之間必須存在一定的勾稽關系。如資產負債表中的未分配利潤應等于利潤分配表中的未分配利潤；利潤分配表中的凈利潤應與損益表中凈利潤的金額保持一致。而在審計人員的審計中發現，單位表表不符的現象卻是屢見不鮮的。就如某會計師事務所的審計人員在對一企業年度報表審計中就發現這樣的問題，該企業近年來未進行任何長、短期的投資，資產負債表中長、短期投資均為零，但在損益表中"投資收益"項目中卻記了100萬元，經檢查企業投資收益帳戶，發現企業投資收益來源于一筆裝修業務，企業為了逃避建安業營業稅，而將裝修收入列入投資收益，造成表表不符。

二、 虛報盈虧

一些單位為了達到一些不法目的，隨意調整報表金額，人為地加大資產調整利潤；或為了逃稅，避免檢查而加大成本費用，減小利潤。報表本意是要向一些使用人提供最真實的會計信息，為使用者的決策行為提供一個真實的參考，但虛假的會計報表傳遞了虛假的會計信息，誤導與欺騙了報表使用者，使他們作出錯誤的決策。

如深圳一輝實業有限公司，1993年成立時，注冊資本與實收資本均為1000萬元，但至1997年，注冊資本和實收資本陡然增至1個億，后經查，這次"飛躍"純屬深圳協力、興蒙、國正三家會計師事務所為獲取高額審計費而出具了虛假審計報告所為，短短幾年，該企業就憑著假報表和假報告套取銀行貸款達4000多萬元，給國家造成了極大的損失。

有些單位把會計報表變成隨意拉縮的彈簧，拉縮出許多為已所用的會計報表，有的單位對財政的報表是窮賬，以騙取財政補貼等多種優惠政策，對銀行的報表是富賬，以顯示其良好的資產狀況，騙取銀行貸款；對稅務的報表是虧賬，以偷逃各種稅款；對主管部門的報表是盈賬，以顯示其經營業績，騙取獎勵與榮譽等，這樣隨意調節會計報表，最后所導致的結果是國家受損失，少數人中飽私囊。

三、 表帳不符

會計報表是根據會計帳簿分析填列的，其數據直接或間接來源于會計帳簿所記錄的數據，因此，表帳必須相符。但在審計人員的審計過程中：發現表賬不相符的情況卻比比皆是。如某單位為了增大管理費用，直接在損益中多計管理費用10萬元，在資產負債表中同時增大應收帳款和壞帳準備金額，造成表帳不符。

四、 報表附注不真實

會計報表附注是會計報表的補充，主要是對會計報表不能包括的內容或者披露不詳盡的內容作進一步的解釋說明，包括對基本會計假設發生變化；會計報表各項目的增減變動（報表主要項目的進一步注釋），以及或有某項或資產負債表日后事項中的不可調整事項的說明：關聯方關系及交易的說明等。但有些單位卻采用"暗渡陳倉"的手法，在會計核算中已改變了某些會計政策，但在報表附注中不作說明；或雖不影響報表金額，但對該單位的一些經營活動及前途有極大影響的事項不做說明，欺騙報表使用者。

如在檢查某企業時，該企業年初和年中的發出存貨計價方法完全不同，按照國家財務會計制度的規定，此變更須在報表附注中披露，但該企業并來做出披露，用以掩蓋其調低成本、虛增利潤的不法企圖。

又如某上市公司報表日后發生重大經濟損失，該公司擔心影響公司業績，沒有將此變化在附注中披露，而欺騙報表使用人。

五、 編制合并報表時弄虛作假

根據我國《合并會計報表暫行規定》，凡是能夠為母公司所控制的被投資企業都屬于其合并范圍，即所有的子公司都應當納入合并會計報表的合并范圍。根據此規定，合并會計報表的弄虛作假主要有合并報表編制范圍不當，將符合編制合并報表條件的未進行合并，不符合編制合并報表條件的而予以合并或不按規定正確合并，合并資產負債表的抵銷項目不完整，尤其是內部債權債務不區分集團內部和外部的往來，使得合并抵銷時不能全部抵銷；合并損益表也存在內銷和外銷部分沒有正確區分，使得內部交易金額不能全部抵銷，未實現內部銷售利潤計算錯誤等現象。

如某企業在編制合并報表時，與下屬子公司的內部銷售收入未做抵銷，而只是簡單地相加，則造成虛增銷售，浮夸業績，信息失真的嚴重后果；還有的企業在編制合并會計報表時，將下屬已"關、停、并、轉"的子公司也納入合并范圍，從而使會計信息失去真正的參考價值。

我們在前二章已經論述了假憑證、假帳簿的一些常見手法，加上這一章的假報表常見的一些手法，我們不難發現會計核算本是要提供真實的會計信息，如實反映單位資產負債、收入等真實情況，但是，由于一些不法分子的不法企圖，使假帳有了滋生的溫床，為假帳冠冕堂皇地登堂入室，搭起了橋梁。正如老百性常說的"官出數字，數字出官"。

第四章 貨幣資金常見的虛假形式

貨幣資金是企業直接用于結算和支付的資金，包括現金、銀行存款和其他貨幣資金。它作為商品交換的媒介，可用來購買貨物或勞務，償還債務，存入銀行或進行其他結算，能最直接、最有效地滿足人們對物質和精神生活的需要，因而常常成為不法分子的覬覦對象�？梢哉f，財會稅舞弊的最終目的大都是為了獲取貨幣資金，如中飽私囊者，公款私存貪污利息，涂改單據多報早領，出借帳戶從中漁利等；為小團體謀私利者，將貨幣資金轉到帳外，截留收入私設小金庫，坐支現金，搞資金的體外循環以及偷漏稅款等。

一、 現金業務的作假方式主要有：

1、 少列現金收入總額

即企業出納員或收款員利用企業內部控制混亂，故意將開具的非正式內部收據隱藏或撕毀以達到從發票存根，發票記帳聯，記帳憑證、帳簿、報表一致而無法發現收入現金的動身，而據為已有。

如：某電腦企業的出納王某收到一筆提供勞務款520元，給對方開具了一張從商店買的一式三聯的內部收據，由于財務和業務脫節，出納王某將開了收據的存根聯與記帳聯一并撕毀。收到的勞務費在任何非當事人知道的情況下，順利進入自己的腰包。

2、 記錄錯誤出現長款

實際工作中，由于會計數字繁多加之會計人員的粗心大意，致使記帳發生了錯誤，總帳和明細帳不符，若出納人員素質不高，將會將長款據為已有。

如：某公司會計張某因粗心將某月記帳憑證匯總時，漏記了一筆收到現金的往來款800元，因為漏記的這筆業務并不影響匯總的科目表的平衡（資產科目一沖一減），致使現金總帳和明細帳產生了差額。出納因私心過重，將現金明細帳比總帳中長出的800元現金據為已有。

3、 要空白發票，多計費用

要空白發票，上致領導下致一般員工，利用事務之便，套取現金常用的一種手法。

如：某公司（不是公司的股東）執行董事，最近發現自己囊中快空，找了一張蓋章生效的空白的非限額發票，發票的上面和下面各墊一張復寫紙，按發票的格式正規添寫了發票的名稱、用途、大小寫金額，以達到掩人耳目的目的。

4、 涂改憑證，獲取利差

涂改憑證是一種非法行為，而不法分子為了滿足私欲的膨脹，不擇手段進行猖獗活動。

如：某公司董事長兼總經理王某，一心想作大生意，藐視一切法律法規的存在。以自己出國的經歷注冊了注冊資本1億的一個外商投資公司。注冊資金按期還未到位，王某就指使財務人員將第一期第一次的出資證明進行串改復印，作為投資到位的一種虛假證明，來逃避審計人員的視線

5、 虛列憑證、虛構內容

通過改動憑證或直接虛列支出，如工資、補貼等手段作弊

如：某公司分工不明確，財務人員作工資及發放，領導關心的是工資總額，對明細也是大概瀏覽一下，這樣給財務人員留下了可鉆的漏洞。財務人員利用企業偷逃個人所得稅的作法，將工資虛擬名單中多加了名字和金額，以達到貪污的目的。

6、 大頭小尾，貪污現金

開票方目無法紀，為所欲為，為了獲利，大家都好。

公務人員利用工作性質，假公濟私，多報差額，貪污現金

如：某單位部門領導胡某接受上級指示為本單位作一次媒體廣告，胡某了解市場后決定在某報刊上登載。胡某為了個人創收，要求廣告公司在發票聯上多開具了3000元的廣告費，致使廣告方造成了存根聯與記帳聯一致而發票聯多開3000元的舞弊行為，介于稅務各環節不完善，廣告公司開票行為不了了之。

7、 多報車票，冒領公款

有的單位報銷制度不健全，財務人員對報銷把關不嚴，個別人便利用這一機會，將平時非公務積累的一些車票、住宿費等單據混在正常票中一起報銷，冒領公款。

如：某企業報銷差旅簽字時，企業經理不進行認真審核，大筆一揮簽了字。愛打小九九的"小機靈"業務員李某看到經理如此"大肚"同意報銷，便在報銷單中夾雜一些非公務票據如出差住宿費。居然，綠燈一閃，順利過關，冒領金額300元。

8、 公款私存，貪污利息

財務人員利用自己掌握現金和企業內控制度不健全的機會，將公款擅自以個人名義存入銀行，侵吞存款利息。挪用公款儲蓄、貪污利息有多種方式，如多留庫存現金，從庫存現金中拿一部分出來搞個人儲蓄，或截留現金收入，不入帳，直接存入銀行。

如：某企業現金流水較大，加之對現金不作日清日結的核算，出納李某利用自己掌握的現金數額進行私人儲蓄，月末報帳時，將儲蓄存款取出，存入銀行帳戶。一年來，出納貪污利息5000元。

9、 偽造單據套取現金，私設小金庫

單位以購買某種物品為名，套取現金單獨存放，用于不當支出

如：某公司經理與會計經商量決定找一些物品發票，對附明細進行修改，報銷下帳，實際庫存并未減少，公司將利用這部分被挪擠的現金用于一些不合理支出。

10、利用借款挪用現金

企業在日常生產經營活動中，往往會存在一些零星支出。

如：差旅費、采購費等業務。因業務屬實，會計處理不會有相關的作假發生。但有些情況下財務主管或經理利用職務之便以合理的理由打借條一張，過了很久才還借款，以達到挪款私用之功效。

11、延遲入帳，挪用現金

按現行財務制度規定，企業收入的現金應及時入帳，并及時送存銀行。

如：收入的現金未制記帳憑證或未下帳，財務人員便有機可乘。如某電子公司出納小于將收到的現金作記帳憑證，但介于手頭最近有些緊張，挪用了500元，把記帳憑證挪到下月記帳，做到滴水漏之功效。

12、白條抵庫，挪用機會

據財務制度規定，企業不允許不符合財務制度的白條頂替庫存現金。但部分企業人員利用職務之便，為自己或他人謀取私利。

如：M公司執行經理買房一時籌不到巨額現金，便打白條不注明事由。由于公司領導說了算的慣例，財務人員無權問經，從而達到公司的巨額現金被挪用。

13、循環入帳，挪用現金

企業是以商業盈利為目的的，在經營過程中難免會遇到一些常見的往來信譽客戶。往來客戶往往分期分次付款。這樣財務人員可利用這種循環業務關系達到挪用現金之目的。

如：企業銷售一批貨物價值33000元，3個月付訖。當財務人員收到第一次貨款時不下帳，等收到第二次貨款時用第二次收的現金抵補上一次收到的現金，第三次收到貨款時，抵補第二次貨款入帳。等付款期限到時介于信譽，財務人員把挪用現金補齊以掩人之目。

14、虛報壞帳，貪污貨款

對尚能收回的貨款作為壞帳轉銷，然后到對方要回全部或部分貨款，將其據為已有。

如：某一建材公司銷售建材與某建筑公司，后因建筑公司直接聯系人已離公司，其他人員都不過問此事，介于多年的應收未收回款項，會計 作壞帳處理。但因建材公司業務員得知建筑公司按規定還應繼續償還以前債務，于是到建筑公司索要原欠少額貨款5000元據為已有。

15、非法侵占出售國家和其他單位資產的收入

如：對出售次品、邊角余料、廢舊物資的現金收入直接存入小金庫。

16、截留企業的各面罰沒收入。

截留企業的各項罰沒款收入，用于發放職工的各種獎金、支付回扣和其他非�；顒�，逃避國家稅收，侵蝕國有資產或者化國有為私有。

17、開現金支票取款后不入現金帳進行貪污。

18、利用吃空額，涂改或虛工資表中有關內容進行貪污。

19、在銷售過程中以短斤少兩，抬高價格等手段進行貪污。

20、用現金支付回扣或存處費。

企業在銷售物品過程中，按收入的一定比例支付給購貨方或購貨方采購人員的好處費。會計作假①是好處費走"經營費用"科目；②是以紅字沖銷作退貨處理；③是用"小金庫"支付回扣和好處費，以達到銷貨方和購貨方采購人員的共同利益。

二、 銀行存款作假方式主要有：

1、 擅自提現

是指財務人員在支票管理制度比較混亂，內控制度不健全的情況下，私自簽發現金支票，不留存根不記帳，將提取的現金據為已有。

2、 出借帳戶

財務人員或領導利用工作之便，因為交情將帳戶出借他人的一種作假行為。

如：某公司財務主管的親戚王某得到傭金8萬元無法獲得現金，財務主管出于交情指使出納將王某8萬元支票送入銀行，并提出現金交付王某。會計科目一進一出保持平衡。

3、 制造余額差額

財務人員將銀行存款日記帳余額故意算錯，用轉帳支票套購商品或擅自提現等。也有的在銀行存款月末試算時乘機制造余額差額。這種方法一般的人非常難以覺察，除非在作假當年核查，否則很難發現。

4、 出借轉帳支票

會計人員利用工作之便或領導授意，非法將轉帳支票借與他人進行營利性業務的結算，或將空白支票作抵押進行買賣交易。

5、 涂改轉帳支票存根日期

商業企業按稅法規定一般納稅人的進項稅額須在款項付訖后才可抵扣。企業為了逃避稅款，在款項不足付款或不愿付款的情況下，企業領導授意財務人員用以前年度或以前已作抵扣下帳的付款存根或未用支票存根對日期進行改動作為抵扣付款憑證，這是企業為了套取稅款的一種非法的舞弊行為。

6、 修改銀行存款進帳單日期

會計人員將以前年度已下帳的付款進帳單修改日期后作為報帳年度的原始憑證下帳。然后擅自提現進行貪污。這種作假方式主要是通過重復記帳，套取現金。而帳帳、銀行存款日記帳和對帳單余額總是保持一致，不易被人發現。

7、 重支存款

會計人員利用實際支付款項時銀行結算憑證即銀行進帳單回執聯和有關付款憑證即支票存根分別進行下帳�；�一為二，一筆業務作兩筆帳。利用帳戶余額平衡原理，將銀行存款日帳上記載的比銀行存款對帳單上記載的多余金額從帳戶中提出，據為已有。

8、 支票套物

會計人員利用職務之便簽發轉帳支票套購物品，不保留存根不記帳，將所購物品據為已有。

9、 開立"黑戶"截留存款

介于銀行內部制度不健全，有些單位為了在經營過程中運作靈活，在正常使用的銀行帳戶以外，以某種名義在銀行開立別的帳戶用于收付非法款項或作為企業的小金庫。

10、銀行存款不入帳，貪污或挪用

財務人員和業務人員常見的一種作假行為，如各種現金收入送存個人帳戶以"預付貨款"名義將單位銀行存款劃到個人帳戶上，或"預收貨款"不入帳，擅自入個人帳戶，虛擬業務將銀行存款劃入個人帳戶。業務活動中各種回扣不上交，存入私戶以便貪污或挪用。

11、轉帳套現

企業領導或財務人員通過利用外單位的銀行存款帳戶為其套取現金，表面上會計處理掛往來 借：應收帳款 貸：銀行存款一收一付金額不變，然后外單位又以 借：銀行存款貸：現金的以虛避實的方法套取現金，交于企業領導或財務人。

12、存款漏帳

會計人員利用業務上的漏洞，伺機漏記銀行存款，待以后有機會再從銀行帳上提現。這種情況多為銀行代收款，銀行收款后通知企業，會計隱匿收款憑證不記帳的。

13、套取利息

財務人員在制作會計憑證時，只記貸款的利息支出，不作存款的利息收入。出現了帳簿與銀行存款帳戶差額，銀行存款超出帳簿的金額，給財務人員造成了提現不下帳機會，即作到銀行帳戶余額平衡，又達到了套取現金的目的。

14、有意簽發空頭支票

企業采購時，雖然銀行存款所剩無幾不夠付貨款，但為了騙得物資以應急之用，或有些單位財務制度不健全，銀行內部控制不完善，單位支票流失，致使持支票之人利用空頭支票招搖撞騙，以謀私利。

15、銀行多劃款，企業作收入

由于銀行或付款單位人員失誤，將帳款錯劃。收款企業對來路不明的款項也不主動退回，企業將這部分不屬自己的款項據為已有。

16、挪用帳外資金，炒股票非法獲利

企業建立"黑戶"，設置帳外帳。有權決定"小金庫"的人擅自挪用資金，進行帳外謀利活動。

17、多頭設戶，拖欠銀行本息

企業越作越大，貸款越來越多，外債越積越高。業主將資金轉移，銷貨回收率降低，收回的款項不足以支付貸款利息。

18、公款私辦信用卡，損害國家利益

有些單位領導和財務人員利用職務之便，圖謀方便或炫耀自己，利用公款辦理私用信用卡。之后，雖然補足挪用的公款，但損害了國家利益。

19、擅自出借資金，利息收入不入帳

企業資金運作較好，比較寬裕，當權者將銀行存款擅自借與別人，收到利息收入，私設小金庫用于不正當支出。

20、為其他單位或個人提供銀行帳戶，收取好處費。

如：李某獲得設計費50,000元，因為出支票方針對單位，無奈李某借用A設計院帳戶，支付借用帳戶好處費10,000元。

三、 其他貨幣資金的作假方式主要有：

其他貨幣資金是指企業在生產經營過程中，與庫存現金和銀行存款的地點及用途不同的屬于貨幣資金的款項。主要包括外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、在途貨幣資金等。

（一） 外埠存款：

外埠存款是企業到外地進行臨時或零星采購時，匯往外地銀行開設采購專戶的款項。

1、 非法設立外埠存款帳戶。主要表現為：捏造申請書，騙取銀行信用，在異地開設采購戶，進行非法交易。在異地會同異地合伙單位設立存款帳戶，將企業存款匯往異地作為外埠存款。

2、 外埠存款非理、非法支出，主要表現為將外埠存款挪用進行股票投資、債券投資等交易活動。

（二） 銀行匯票

匯款人將款項交存當地銀行，由銀行簽發給匯款人持往異地辦理轉帳結算或支取現金的票據，在尚未辦理結算之前的票據存款。

1、 銀行匯票使用不合理、不合法，主要表現在超出了使用范圍，套取現金。到外地提取現金，用于非法活動。貪污匯票存款，找假發票，使發票單位或收款單位不一致。

2、 非法轉讓或貪污銀行匯票。也就是說，企業財會部收到銀行匯票時，不及時存入銀行，而是通過背書轉讓給其他單位，從中獲得非法獲得。

3、 收受無效的銀行匯票，給企業帶來損失。主要表現在：接受過期、作廢或經涂改的銀行匯票；接受非銀行簽發的銀行匯票或假冒的銀行匯票；收到的銀行匯票，收款人并非本企業。

（三） 銀行本票

銀行本票存款是指申請人將款項交存銀行，由銀行簽發給其在同城憑以辦理轉帳結算或支取現金的票據，在辦理結算之前形成的存款。

作假主要在：銀行本票與采購金額不一致。銀行本票金額大，致使業務員用假發票抵帳，貪污余款。

（四） 在途貨幣資金

在途貨幣資金是指企業與所屬單位或上下級之間匯解款項，在月終尚未到達，處于在途的資金。

作假的主要表現在：收到存款或收到在途貨幣資金不作轉帳處理，挪作他用或者貪污；虛增在途貨幣資金，如為了虛列銷售收入，表現為增加在途貨幣資金。

第五章應收及預付款項中常見的虛假形式

在會計核算中，涉及到往來賬核算的虛假手法主要表現在兩個方面，一是企業利用應收及預付款賬戶調節產品成本和當期損益；二是企業有關業務人員利用應收及預付款結算方式及其某些難以控制的薄弱環節，挪用公款謀取私利。具體形式如下：

一、 應收銷貨款長期掛賬，購銷雙方彼此漁利

企業賒銷商品而產生的應收賬款，本應及時收回。但購貨單位為了長期占用應付貨款，銷售企業經銷人員和財會人員為了從購貨單位謀取利益，而共謀長期拖欠貨款及運雜費，造成企業應收銷貨款長期掛賬。

例如，某企業銷售人員得知某購貨單位擬購買100萬元的化肥，但由于資金一時無法籌措，需拖延付款時間。銷售人員與財會人員共謀后，決定向購貨單位索取5萬元使用費而延長收款，遂造成應收賬款長期掛賬，而5萬元落入私人腰包。

二、 壞賬損失不作處理，有意制造潛虧

根據國家財會制度的規定，對于一般企業來說，對因債務人破產或者死亡等原因，確實不能收回的應收賬款以及因債務人逾期償付超過3年仍不能收回的應收賬款，應及時報主管部門審查作壞賬處理；對于股份制企業來說，根據《股份有限公司會計制度有關會計處理問題補充規定》，只有在應收賬款有確鑿證據證明不能收回或收回的可能性不大，如債務單位破產、資不抵債、現金流量嚴重不足、發生嚴重的自然災害等導致停產而在短時間內無法償付債務時，以及其他足以證明應收款項可能發生損失的證據和應收款項逾期5年以上的情況，才準予作壞賬處理。但有的企業經濟效益欠佳，為了確保完成利潤指標，就對應處理的壞賬損失不上報不處理，人為造成大量陳賬、呆賬長期掛賬，以掩蓋企業潛虧真相。

如某企業有一筆掛賬達3年之久的應收賬款，近日獲悉該往來企業已進入破產清算程序，破產財產只足以抵償職工工資和一些相關稅費，破產債權無法得以實現；該企業本應將此筆根本收不回來的應收帳款沖銷管理費用，但該企業領導考慮到這樣一來，勢必影響到年底的利潤。影響企業的業績，遂決定此筆應收賬款暫不轉銷，繼續掛在往來賬上。這樣的結果必會造成人為調節資產、調節利潤的后果。

三、 調整計提比例，錯提壞賬準備金

在采用備抵法核算壞賬損失的企業，壞賬損失的計提應按年末應收賬款余款乘以一定比例與壞賬準備科目貸方余款作比較之后計算提取，有些企業在不改變應收賬款余額的情況下，采取人為提高或壓低提取壞賬準備百分比的手法，多提或少提壞賬準備，以調節當期利潤。

如某企業領導"喜大好功"，為了在上級主管部門表現自己的貢獻，人為地調低壞賬準備的提取比例，這樣就可以達到少計費用，多計利潤的目的，還有的企業為了少繳企業所得稅，擅自調高壞賬準備的提取比例，以達到多計費用、少計利潤、偷逃稅款的不法目的，根據國家財會制度的規定，壞賬準備計提比例作為企業的一項會計政策，提取比例有一定的范圍限制，并且變更的話要采取相應的調整方法并應在會計報表附注中進行披露，以讓報表使用者能更清晰地了解企業的真實情況，而一些企業在提取比例上搞虛假，足以擾亂正常的經濟秩序。

四、 調整應收賬款數額，錯提壞賬準備金

采用備抵法核算壞賬損失的企業，為了調節盈虧而虛增或虛減管理費用，除了采用提高或壓低計提壞賬準備金的比率外，還采取調增或調減應收賬款數額的手法，多提或少提壞賬準備金。

例如，某企業當年效益非常好，但企業領導為了給明年的任務打伏筆，便人為地虛增年未應收賬款余額，多提取壞賬準備金，多計管理費用；壓低本年利潤。相反，有些企業領導為了加官進爵，搞污夸，虛減年末應收賬款余額，少提取壞賬準備金，少計管理費用，調高本年利潤。

五、 利用壞賬損失轉移資金，擠列費用

有些企業將單位還款不沖銷往來賬，而是截留并轉移他處，再通過壞賬損失擠列管理費用。企業收到外單位歸還的欠款后，直接從銀行提出現金轉入企業"小金庫"，不在銀行日記賬上反映，日后再將應收賬款作為壞賬處理，通過壞賬損失列入管理費用。如某企業收到河南實業公司歸還以前年度的欠款50000元，企業收款后直接開出一張50000元的現金支票，提出現金后轉入企業"小金庫"，用于吃喝業務招待以及購買一些福利用品，之后再將此筆應收賬款作壞賬處理，直接轉銷，計入管理費用，并保持賬面的平衡關系。

六、 利用應收賬款放貸，利息轉入"小金庫"

根據國家有關規定，企業間可以互相拆借資金，但有些企業卻利用應收賬款放貸，將利息收入轉入"小金庫"，并稱為企業間拆借資金。如企業將收回的還款，直接轉借給其他單位，并將取得的利息收入轉入"小金庫"。當企業收到外單位還欠款時，不匯銀行日記賬，同時簽發相同金額的轉賬支票，有償轉借給另一個單位，對付出銀行存款也不計銀行日記賬，將兩筆業務合并記作：借：應收賬款--乙，貸：應收賬款--甲的賬務處理。收取利息后不記收入，轉入"小金庫"。

七、 虛列應收賬款，虛增銷售收入

企業為了體現經營業績，或為了完成承包任務，就會利用年底結賬時，人為地虛列銷售收入、掛往來賬、虛增利潤。待下一年初，再用紅字將此筆虛列的往來賬沖掉。如審計人員在審閱某企業商品銷售利潤明細表時，發現該企業12月份毛利率比其他月份高出幾倍，通過詳細審查，發現該企業的一筆銷售收入未結轉成本，且對應的應收賬款賬戶名經函證查無此單位，經查問財務人員，才知是企業領導人為完成承包任務而在年底虛增的一筆收入。

八、 應收賬款的入賬金額不實

在存在現金折扣情況下，應收賬款的入帳金額核算有總價法和凈價法兩種形式。根據我國會計制度的規定，只允許采用總價法核算。但在實際工作中，可能出現按凈價法入賬的情況，這樣的結果就會使企業少記正常的收入、客觀上造成應收賬款入賬金額不實的結果，為一些不法分子貪污制造機會。

例如某家具商場在銷售上采取的信用政策為2/10、1/20、N/30，但其按凈價法核算銷售收入，這樣就會少計收入，從而影響到利潤的核算。

九、 延期承兌應收票據，索取酬金

企業在經濟往來中，也采取簽發商業匯票進行結算，有些人就在票據上大做文章。本已到期的應收票據，因付款方暫無力支付，該企業便提出以"好處費"為條件，將應收票據轉入"應收賬款"。如甲企業售給乙企業商品一批，價款50萬元，經雙方約定采用商業承兌匯票結算方式支付貨款。甲企業發出商品后，收到了乙企業承兌的不帶息商業匯票，即作了賬務處理。商業匯票臨到期時，乙企業派人與甲企業協商，要求待資金緩解時償還應付貨款，并許諾可給有關人員"勞務報酬"。甲企業有關人員則為謀取私利，答應對方要求。經商定，乙企業可在一年內付訖貨款，條件是按該筆貨款同期借款利息15%，向甲企業有關人員支付"好處費"。甲企業收到"好處費"后，將到期票據轉作應收賬款。

十、 利用預付賬款業務往來搭橋

按規定，企業的預付款業務必須以有效合法的供應合同為基礎，而實際工作中有的企業的預付款業務根本無對應的合同，而是利用預付款這一"中轉站"往來搭橋，為他人進行非法結算，將所得回扣或傭金據為已有；或利用該項業務轉移資金，隱匿收入、私設"小金庫"或私分。

如甲企業本與乙企業無任何業務往來，但甲企業的負責人與乙企業的財務主管有親戚關系，于是，甲企業以收取一定"使用費"為條件，在審計人員的函證中證明該企業收到乙企業的預付款，給審計人員的工作制造了很大的障礙，使甲、乙兩企業的會計核算失去了真實性。

十一、預付賬款成為"回收站"

眾所周知，在windows 98視窗中，有一個"回收站"，它是用來存放一些垃圾文件，一旦發現該文件有用，還可以從"回收站"中撿出來。在許多企業中，"預付賬款"賬戶就發揮著"回收站"的作用，企業銷售商品，不確認收入，而是暫時存放在"預付賬款"賬戶中，作為預付款，日后，再作相反會計分錄，視同退款。這樣的后果就是企業可以偷逃收入、偷逃稅金、隱匿收入。

十二、列作應收票據的經濟事項不真實、不合法

在實際中，有的企業將不屬于應收票據的經濟事項列作應收票據處理。或虛減應收票據業務，利用"應收票據"帳戶從事舞弊行為。

十三、占用備用金，謀取私利

其他應收項目主要指企業發生的非購銷活動的應收債權。對于這類應收項目，主要在"其他應收款"賬戶中核算，如企業發生的各種賠款、存出保證金和備用金等，備用金主要是企業撥給有關職能部門或有關業務人員備作零星開支的款項，某些企業由于備用金領用和報銷制度不健全，有關人員就混水摸魚，多領備用金或長期占用備用金，將手中的備用金存入銀行取得利息，或投資于股票等項目，獲取投資收益。有的財務人員也利用職權，私領備用金向有關單位投資或挪作他用，撈取個人好處。

十四、利用"其他應收款"賬戶從事違法違紀活動

"其他應收款"賬戶反映的業務較零星、復雜，也就容易為某些企業所利用，主要形式有：

1． 為謀取暴利、逃避稅務工商管理部門的管理，將超出企業經營范圍的業務反映在"其他應收款"賬戶；

2． 利用"其他應收款"賬戶私自存放大量現金現象，違反庫存現金限額管理的規定；

3． 利用"其他應收款"賬戶為其他單位或個人套取現金，在一定程度上為貪污盜竊、損公肥私大開方便之門。

十五、其他就收款占壓期過長

一般情況下，其他應收款作為企業的債權，其占壓期不能過長，但在實際工作中，許多企業的"其他應收款"長期掛賬，造成一種不真實的會計信息。

如審計人員在查閱某企業"其他應收款"明細賬時，發現摘要中注明應收王×賠款的業務，借方發生時間為4年以前，但至今仍掛賬未解決，經詢問知情人，才知王××為該企業前任出納員，因責任事故給企業造成損失，由于各種原因，本應由王×賠償的款項一直沒有收回，現王×已調離單位去向不明，因此，這部分賠款已成為事實上的壞賬。但卻仍舊掛在企業賬上，充作資產，不作壞賬損失處理。

第六章存貨中常見的虛假形式

存貨是指企業在生產經營過程中為銷售或者耗用而儲存的各種資產，包括庫存、在途和委托加工中的各種原材料、燃料、包裝物、低值易耗品、外購商品、在產品、半成品、產成品和分期收款發出商品等。存貨屬于流動資產的范疇，在企業活動資金中占有很大比重，流動性弱，種類雜、數量多、收發頻繁，在企業中滯留時間長，變現能力慢，在管理和核算上存在一定難度，容易產生薄弱環節，所以，不法分子常把存貨作為偷竊變賣的對象，企業也往往把存貨作為調節成本和利潤的蓄水池。在存貨管理和核算中常見的虛假形式主要有如下幾種：

一、 違規分攤，成本不實

一些企業在核算購入材料的采購成本時，將能夠直接計入各種材料的采購成本不直接計入，或將應按一定比例分攤計入各種材料的采購成本不按規定進行合理的分攤，如在"材料采購"帳戶中，只核算購入材料的買價，將應計入購入材料的運雜費、運輸途中的合理損耗、入庫前的整理挑選費用等采購費用全部計入"管理費用"帳戶；購入材料發生的運雜費，不按材料的重量或買價等比例分攤計入各種材料的采購成本，而全部計入某主要材料的采購成本，以加大主要材料的采購成本，減少其他材料的采購成本。某企業從木材廠拉入圓木50噸，其他木料50噸，運雜費共計30000元，全部由圓木負擔，這樣購入圓木的采購成本多計15000元，其他材料的采購成本則少計15000元，從而造成各種材料的采購成本核算不實。

二、 隨意變更存貨的計價方法

根據會計制度規定，企業可以根據自身的需要選用制度所規定的存貨計價方法，但選用的方法一經確定，年度內不能隨意變更，如確實需要變更，必須在會計報表中說明變更原因及其對財務狀況的影響，但在實際工作中，許多企業都存在隨意變更計價方法的問題，造成會計指標前后各期口徑不一致，人為調節生產或銷售成本，調節當期利潤。如M企業某年選用先進先出法計算發出存貨的成本，但由于受多種因素的影響，該商品購進價格上揚時，改用后進先出法計算發出成本，購進價格下降時再用先進先出法，使該商品在周一會計年度內先進稱出法和后進先出法交替使用，人為地調節利潤。

又如，某企業多年來一直采用后進先出法計算確定發出木材的實際成本，由于木材漲價過猛等原因，致使木器產品成本大幅度提高，經濟效益明顯下降。企業為遏制經濟效益下降的局面，在采取積極措施的同時也采取了一些不正當的手段，變更發出原材料實際成本的計算方法，其具體手法為：將后進先出法變換為先進先出法。該企業原先一直采用后進先出法計算發出木材的實際成本，截止6月底木材的帳面結存100立方米，單位成本為180元/立方米，余額為180000元。下半年購進木材3000立方米，金額為1575000元（其中7月份購進木材1700立方米，單位成本400元/立方米，余額為680000元；10月份購進木材1750立方米，單位成本460元/立方米，余額為80500元。從7月份開始，未經審批使改用先進先出法計算發出木材的實際成本。這樣就會人為地調節了發出存貨成本，銷售成本和利潤。

三、 材料盤盈盤虧，不作轉帳處理

企業由于材料品種多，規格型號復雜，收發次數頻繁，在計量和計算上難免發生差錯，在倉儲保管中可能發生自然損耗，損毀和被盜等問題。因此，企業應在年終時對各種材料進行實地盤點，并將實存數量與帳面數量核對，對于材料盤盈、盤虧應查明原因，按照規定進行轉帳處理。但在實際工作中，許多企業卻利用不正確處理盤盈或盤虧的手法，以調節利潤。如有的企業經濟效益較好，但企業領導人擔心"槍打出頭鳥"，為了壓低利潤，采取了只列報和處理材料盤虧，而對材料盤盈隱匿不報和不作轉帳處理，相反，效益不好的企業，為了爭取多實現一部分利潤，就采取了只對材料盤盈作轉帳處理，而對材料盤虧留待下年度處理的做法，還有的企業隨意轉帳，將盤盈材料計入"營業外收入"或"其他業務收入"，或將盤盈盤虧與物資儲備中發生的非常損失或溢出金額相互沖銷，不轉出其相應的"進項稅額"，以增加增值稅的抵扣數。

四、 不報毀損，虛盈實虧

企業在清查財產過程中發現毀損材料，，應按照規定程序報批轉銷其毀損價值，但企業為了掩蓋其不景氣的經營狀況，搞虛盈實虧，對年終財產清查中已經查明的毀損材料，不列表呈報，使其損失價值仍潛藏在材料成本中。如某家專門生產毛線的企業，在年終進行財產清查時，發現庫房由于質量原因，使許多庫存毛線發生霉爛、蟲蛀，損失價值達60萬元。企業在預計全年收支情況后，發現如要列報毀損，企業就會由盈利轉為虧損。該企業職工工資實行"工效掛鉤"方式，如果企業虧損，職工就不能晉升工資，并影響到年終獎金的發放。權衡之后，企業領導授意財會部門，將應報損的材料全部從財產清查表中去掉，實物仍留存在倉庫不作處理，年終將帳面數額結轉下年度。這樣的結果倒致企業一方面當年形成虛盈實虧，另一方面為以后年度埋藏了潛虧因素。

五、 帳外物資"小金庫"

企業為了給職工搞額外收入，或進行一些非法支出，設帳外物資"小金庫"。將帳內的一定比例的物資材料移到帳外，置于企業生產經營的體外，作為隨時可供自己調用的物資"蓄水池"。主要手法有：

1、 購進存貨時即作生產費用或作為待攤費用，未使用便計入成本費用。

2、 領用的材料不用或少用，卻計入成本費用，采用不作退料或假退料，退庫不記帳等方式，積少成多，形成大量帳外物資，將其報出，存入"小金庫"。

3、 回收的邊、角、廢料不入帳。

4、 盤盈、接受捐贈的物資不作帳。

5、 自制材料不入帳。

6、 外發加工退回材料的余料不入帳。

例如，某企業車間和管理部門領料，實物以領代耗，將領取的材料物資不用或少用，但在帳務處理卻依據領料單將領取的材料物資數額，全部作為耗用計入了成本費用帳戶。由此而形成的大量帳外材料物資，即不作退庫處理，也不作盤盈入帳，而是將其賣出，獲取的價款存入"小金庫"，以便給職工購買生活用品或者以發放獎金的名義直接發放現金。

六、 監守自盜，虛報損失

保管人員利用職務之便，或勾結車間人員，涂改帳目、盜竊財物，或者虛報和夸大損失，將報損材料轉移或貪污私分；冒領或用假領料單和發料單，盜竊物資，轉移出售；或盜竊財產物資，將所竊物資成本通過打折等手法打入正常領料、發料業務之中。

例如：某企業車間領料員、成本核算員與倉庫保管員，共謀貪污盜竊電器材料。由領料員填寫領料單，不經車間領導審批，直接到倉庫領料；倉庫保管員不按發料要求進行審核，即簽字發料，隨后合伙將實物偷運出廠。在帳務處理時，只依據領料單作借記"生產成本"、"制造費用"科目，貸記"內部往來"科目的帳務處理，而漏掉了材料入庫和出庫的核算程序。

七、 以物易物

根據國家稅法和《企業會計準則》的規定，企業之間以生產資料串換生活資料，以生產資料對換其它生產資料等，都應視同銷售，作購進和銷售帳務處理，并計算相關稅金，但有些企業在這種非貨幣性交易中，不結算，不走帳，擺脫銀行、工商行政管理等部門的監督，為偷逃流轉稅、虛減銷售收入，隱瞞利潤大開方便之門。例如，某企業為一汽車生產廠家，將自己生產的汽車與一機床廠生產的機床進行易貨貿易，該企業財務人員不作帳務處理，兩種商品之間通過協商不存在差價問題。

八、 材料假出庫，虛列成本費用

企業了了逃避所得稅，虛減利潤，就采用辦理假出庫手續，虛列材料費用，人為提高產品成本。如某企業在年終車間辦理領料手續，填制領料單，而實際未領料，車間成本核算員根據領料單填寫的用途，以產品生產用料和車間維修用料為名，分別作增加產品生產成本和制造費用的帳務處理，年終，再以少保留在產品成本、多分配完工產品成本的舞弊方式，將虛增的產品成本，人為地轉入銷售成本，相應地虛減利潤總額。

九、 貨到票未到，不暫估入庫

根據財會制度的規定，對于月末已收到的購入材料（但發票帳單未到），要暫估入庫進行帳務處理，待下月初再用紅字沖回。但有些企業對于收到的這部分材料，月末不作帳務處理，造成帳實不符。

如審計人員在對某企業存貨進行審計時，盤點庫存實物與帳面金額不符，經詳查，得知該企業購入的一批電機，已入庫，但發票一直未到，企業財務人員沒有進行帳務處理。

十、 人為提高成本差異率

有些企業，為了控制超額利潤，大都從隱匿收入和虛增成本兩個方面進行作弊，人為提高材料成本差異率，多分攤材料成本差異，是采用計劃成本進行日常核算企業的常用作弊手段。如某企業為了逃避所得稅，采用提高材料成本差異率的手段，該企業全年產品生產領用原材料的計劃成本平均每月3000萬元，每月應計原材料成本差異率在95-12.8%之間，經過調整，每月的人為差異率都比應計差異率提高1.5%，全年即可多分攤材料成本差異500多萬元。

十一、 人為壓低差異率

與提高成本差異率相反，有些企業為了完成承包任務，而人為地壓低材料成本差異率，用來降低成本，虛增銷售利潤，實現承包任務。

十二、 計劃成本過度偏離實際成本

根據財會制度規定，采用計劃成本進行材料日常核算，計劃價格通常以不高于或不低于實際價格的10%為宜，有的企業為了調節產品成本利潤，有意過高或過低地確定材料的計劃價格，甚至對已制訂的接近實際價格的計劃價格，有意大幅度地上調或下壓。從而人為地調整"材料成本差異"帳戶余額，而達到調節利潤的目的。

十三、 虛計在產品完工程度，調整完工產品成本

產品總成本在完工產品和在產品之間的分配是否正確，將決定著完工產品和月末在產品成本的真實性。企業為了調節利潤，常常在分配完工產品成本和在產品成本上做文章。即有意多折合或少折合月末在產品的約當產量，或多計或少計在產品的加工程度等，以調節生產費用在在產品和完工產品之間的分配。

如某企業本月生產費用共計4500萬元，本月生產產品2000臺，月末完工1400臺，在產品600臺，完工程度為80%，企業為了提高產品銷售成本，將在產品的完工程度確為60%，從而使完工產品成本分配數額比應分配數額多分配，造成少計利潤。

十四、 偷梁換柱

有的企業采取"調包計"的方法，將采購或庫存商品進行調換，以次等品換優等品，以廉價物品換貴重物品，以劣質商品換優質商品，以舊商品換新商品，以壞商品換好商品；有計劃、有預謀地對不同商品產品串檔串規，混淆不同批次、不同型號、不同產地、不同價格的物資，偷梁換柱，瞞天過海，以達到其違法亂紀的目的。如某食品公司倉庫保管員，其兄開了一個小店，經營日雜食品，長期以來凡小店因進貨不當，無法出售的物品全部由該保管員"調劑"回廠，從廠里換回新的物品；如將過期食品送回廠，然后將新出廠的食品調換回店，之后該保管員又以假換真，用假食品換本廠生產的真食品，使廠里經濟大受損失。

十五、 改變低檔值易耗品核算方法，調節產品成本

企業對低值易耗品可采用一次攤銷法、分次攤法、五五攤銷法進行核算。無論采用哪種方法核算，一經采用即不得自行變更。但是有的企業為了調節產品成本，往往隨意更換既定攤銷法，違規核算低值易耗品的實際成本。如企業為了調高或調低利潤，就會改用分次或一次攤銷方法，人為地操縱費用，從而達到預定利潤的目標。

十六、 改變包裝物核算方法，調節產品成本（參照上一節內容）

十七、 委托加工受賄，多付材料費用

企業委托外單位加工各種材料，有關財會人員和業務人員，為了從受托加工單位撈到好處，接受賄賂和回扣等，與受托加工單位合謀，按照其出具的加工費用結算單和發票，默認違反合同規定多計算的加工費用和運雜費，受托單位加工完畢后的剩余材料也不予回收，而將其價值全部計入加工完成材料的實際成本。

十八、 分期收款發出商品，不按實際比率結轉銷售成本

企業為了近期利益，通過多結轉或少結轉分期收款發出商品銷售成本的方式，使利潤在不同會計期間進行人為轉移。如某企業根據銷售合同于12月份發出價款為100萬元的商品，合同約定該批商品采取分期收款結算方式分三期收款，發出商品時收取貨款的20%，以后兩期各收取40%，該批商品的實際成本為80萬元。按規定第一期應結轉的銷售成本為40萬×20%=8萬元，但企業卻人為結轉5萬元。由于故意少結轉當期銷售成本3萬元，從而使該期虛增產品銷售利潤3萬元。

第七章投資中常見的虛假形式

投資是指企業在其本身經營的主要業務以外，由于理財和經營上的目的，根據國家法律、法規的規定，在境內外以貨幣資金、實物、無形資產，向其他單位投資或者購買其他單位股票、債券等有價證券而獲取收益的經濟活動。

投資主要包括短期投資和長期投資，短期投資通常易于變現，且持有時間較短，不以控制被投資單位等為目的。長期股權投資通常為長期持有，不準備隨時出售，投資企業作為被投資單位的股東，按所持股份比例享有收益并承擔責任。我們下面先從短期投資入手來談談其常見的虛假形式。

一、 某些購買成本，列入當期費用

有些企業在進行短期投資時，將應記入投資成本的部分支出如手續費、經紀人傭金等，列入當期費用，減少了利潤。企業購買股票、債券時，將發生的經紀人傭金、手續費等有關費用列入管理費用或財務費用，相對減少了投資額，減少了當期利潤。如一化工企業1997年購買某一食品公司的股票，不準備長期持有，股票金額100000元，另付手續費1000元。企業賬務處理為："借：短期投資--股票投資100000，借：管理費用1000，貸：銀行存款101000"，造成多列費用1000元。

二、 短期投資不入賬

根據財務會計制度的規定，企業購入的各種短期有價證券，包括各種股票和債券，應按取得時的實際成本記賬，并按實際支付的價款入賬核算。但有些企業卻經常不將企業購入的短期有價證券入賬，從而形成企業的賬外資產，使企業的會計核算出現紕漏，弄虛作假。

例如某企業負責人得到股市內幕消息，在大盤指數即將上漲時買入一制造業的股票，準備在一個月后賣出；該領導授意財務人員不作賬務處理，待一個月后，賣出該股票將原銀行存款補上，買賣差額存入"小金庫"，逃避稅務機關的檢查。

三、 將已宣告股利，列入股票成本

根據財務制度的規定，企業購買股票或債券時，如在實際支付的款項中包括已宣告發放但未支付的股利和已到期尚未領取的債券利息時，作為其他應收款處理；而有些企業違反上述原則，在購買股票時將已宣告發放但未支付的股利也作為短期投資入賬，按支付額借記"短期投資--股票（債券）投資"，貸記"銀行存款"。如某企業1999年7月10日按20元/股購入股票10000股，計200000元，另付手續費20000元，該股份公司已于7月1日宣告發放現金股利，每股5元，7月20日起開始支付。企業作"借：短期投資--股票投資220000，貸：銀行存款220000"的會計處理。7月20日收到分派的現金股利時，作了"借：現金50000，貸：投資收益50000"的賬務處理，造成虛增利潤50000元。

四、 短期投資掛賬，截留投資收益

企業在購買股票、債券等進行短期投資時，采用虛列債權的手段加以隱瞞，其目的通常是想截留投資收益。如某企業1999年6月1日以銀行存款15000元按面值購入某制藥企業的債券，債券年利率為8%，另付手續費150元。企業作"借：應收賬款--制藥公司15150，貸：銀行存款15150"的賬務處理。

五、 違法違規，對外投資

根據國家相關的法律法規規定，企業不得以專項儲備物資、許可證等對外投資；在沒有保證能及時足額地向國家繳納各種稅費和國家專項資金專項運用的前提下，對外投資等。但有些企業擅自以國家專儲物資進行投資，造成賬實不符，并極可能對國家的財產造成損失。

例如某企業是國家指定糧食儲備基地，該企業領導人為了與一食品加工廠搞聯營，遂以其專儲糧食作為投資，獲利后按協議再作分配。糧食投資后，該企業未做任何賬務處理，待國家發生特大水災急需調糧時，才發現該企業糧食已空。企業此行為不僅觸犯了法律，而且在會計上也沒有進行真實的核算，使財務信息失真。

六、 隱瞞收益、用于福利

企業進行對外投資，分得的收益（或聯營利潤）應作為投資收益入賬。但企業為了搞職工福利，便將收得的投資收益作增加其他應付款的賬務處理，年終時全部用于職工福利開支。如果企業經營效益一直不錯，為了充分利用閑散資金，決定與一電子產品生產廠進行聯營，用貨幣資金對外投資，投資核算采用成本法。按照聯營協議的規定，年終分得聯營投資利潤20萬元，企業為了將這筆投資利潤用于職工福利，便轉移該項收入。其將收到的聯營利潤記入"其他應付款"賬戶，然后再通過該賬戶核算職工福利支出。年終分得聯營利潤存入銀行，其會計分錄為：

借：銀行存款

貸：其他應付款

次年以慰問職工的名義，將聯營利潤全部私分，會計分錄為：

①借：現金②借：其他應付款

貸：銀行存款貸：現金

七、 投資計價不真實

1． 企業以現金、存款等貨幣資金方式向其他單位投資，在計價時，不遵守規定，不按照實際支付的金額計價。

2． 企業以實物、無形資產向其他單位投資時，不按投出雙方簽訂的合同、協議約定的價值，或評估機構確認的價值計價；有的不經過評估任意確定金額。對于資產評估機構確認的價值與賬面凈值的差額，也不按照規定計入資本公積金及遞延稅款。

由于企業不按照財務會計制度的規定來實務操作，極易造成某些科目的核算出現錯誤，由此而人為地調節資產和利潤，逃避來自各方面的檢查。

八、 截留利息收入

企業在以面值購入的債券，應按規定利率按期計算應計利息，并將應計利息收入作投資收益處理。具體會計分錄為："借：長期債券投資--應計利息，貸：投資收益"，但有些企業為了截留利息收入和偷漏所得稅，而采取了計入"其他應付款"賬戶掛賬的舞弊手法。如某企業于1999年1月1日按面值購入某公司當年發行的5年期債券50萬元，利率為8%，債券到期一次還本付息。1999年上半年按會計制度規定，企業購入的有價證券1-6月份的利息收入應作賬務處理，即"借：長期債券投資--應計利息，貸：投資收益"，但該企業卻將投資收益計入"其他應付款"，致使企業當年少實現利潤4萬元（50×8%=4萬元），同時偷漏了應上交的所得稅。

九、 隱藏聯營投資利潤

根據現行財會制度規定，聯營投資利潤實行"先稅后分"的原則，在核算對外投資企業在分得聯營利潤時，應作為投資收益入賬，并根據稅率的差額，計算補交所得稅。在這里我們暫且不提外商投資企業的一些優惠政策，我們只談一些普遍性的企業，由于其所得稅率高于被投資企業，所以其從被投資（聯營）企業分得的收益應補交所得稅，但有的企業為了逃交所得稅，將應收的投資收益，不作投資收益入賬，而直接作增加投資處理。

例如，A公司所在地區所得稅率為33%，而被投資B企業所得稅率為24%，A企業為了逃避補稅，將分得的利潤，隱藏于B企業，并直接作為追加投資。經與B企業協商，將應分得的利潤不劃轉A企業，而由B企業從其"應付利潤"賬記戶直接轉作A企業的投資，會計分錄為：借記"應付利潤"科目，貸記"實收資本--A公司"科目。

十、 截留收益，發放獎金

有的企業為了撈取好處，與被投資單位協商后，將應分得的投資收益隱藏在被投資單位，并授意被投資單位將該收益由"應付利潤"賬戶收入"其他應付款"賬戶。此后，該投資單位根據需要，從被投資單位提取現金私分。也有的企業將應分得的投資收益從被投資單位直接提取現金后，納入"小金庫"，用于給本企業職工發放實物和獎金。

十一、 低價轉讓債券，損害企業利益

企業將購入的債券低價出售給職工，其差額計入當期投資損失。當作價發放債券時，按購入債券的成本貸記"短期投資--債券投資"，按收取職工的價款，借記"現金"，按現金與債券成本的差額，借記"投資收益"，轉嫁債券損失。

如某企業共有職工200人，1999年1月按面值購入某公司債券4000張，每張面值100元，債券年利率10%，企業于7月30日，按每張80元的價格售給每個職工10張，共出售2000張，面額200000元，收到現金160000元，企業作了"借：現金160000，借：投資收益--債券投資損失40000，貸：短期投資200000"的賬務處理。此后果使企業少計利潤，少繳企業所得稅，使國家的財政收入受到損失。

十二、 控股企業不計投資收益，調節利潤

根據財務會計制度規定，當投資企業擁有被投資企業的權益比例在20%以上時，就應采用權益法來核算長期股權投資。即當被投資企業所有者權益增加時，投資企業要同時增加"長期股權投資"和"投資收益"科目金額，反之亦然；待被投資企業宣告發放現金股利時，投資企業應作"借：現金（銀行存款）（其他應收款），貸：長期股權投資"。但有些企業故意少體現利潤而違反上述原則，在被投資單位所有者權益增加時不調整企業的長期投資和投資收益額。如某企業對一化工企業投資占被投資單位權益的30%，當年底該化工企業獲得稅后利潤100萬元，所有者權益相應增加100萬元，投資企業由于該年效益不錯，對投資收益沒有進行任何賬務處理。

十三、 成本法、權益法混淆使用，虛增利潤

有些投資企業，對被投資單位擁有控股權，但其收到被投資單位分來的現金股利時，卻以成本法核算，轉入了投資收益，造成虛增利潤。根據財務會計制度規定，企業對外投資比例達到被投資企業所有者權益的20%以上的，應采用權益法核算，當收到應分得的股利時，應沖減"長期股權投資"科目。一些企業為了完成利潤計劃，將收到的股利直接增加投資收益。如某企業購入股票5000股，占該公司收益的30%，當年被投資企業盈利100萬元時，該企業作了"借：長期股權投資30，貸：投資收益30"的會計分錄，但當收到被投資企業的現金股利3萬元時，又作了"借：銀行存款3，貸：投資收益3"的會計分錄，造成虛增利潤3萬元。

十四、 長期債券投資，不攤銷溢（折）價：

根據規定，企業溢價或折價購入債券，溢價或折價金額要在該債券的到期時間內等額攤銷，計入投資收益。有的企業為了調節利潤，對債券溢折價不進行攤銷，造成投資與損益不實。

例如，某企業1999年1月購入（溢價）面值為10000元的5年期債券，實付金額為12000元，利率為10%，企業賬務處理為"借：長期投資10000元，借：投資收益2000元，貸：銀行存款12000元"，造成長期投資和當期利潤虛減2000元，正確的賬務處理應為：

①借：長期債權投資②借：長期債權投資

--面值10000--應計利息1000

--溢價2000貸：長期債權投資

貸：銀行存款12000--溢價400

投資收益600

十五、 不計提跌價準備（或減值準備）

我國投資準則規定，股份制企業短期投資采用成本與市價孰低計價。長期投資應計提減值準備。但有些企業為了調節利潤，不計提短期投資跌價準備和長期投資減值準備。

第八章固定資產、累計折舊常見的作假手法

固定資產是指企業中單位價值較高、使用期限較長，能在較長的時間里保持其原有的實物形態的勞動資料，其價值通過使用的磨損逐漸轉移到產成品價值中去，并通過銷售收入收回。固定資產是企業正常生產經營所必不可少的，是企業生產能力和生產實力的反映，企業常通過固定資產信息的操縱或粉飾來達到其目的。固定資產信息反映的作假直接影響著會計信息使用人對企業預測和決策的判斷。

一、固定資產構成上作假方式主要有：

（一） 固定資產與低值易耗品的劃分不符合規定標準

根據財務制度規定，企業的固定資產的構成是：使用期限在一年以上的房屋、建筑物、機器、設備、器具、工具等；不屬于經營主要設備的物品，單位價值在2000元以上，并且使用年限超過兩年的，也構成固定資產，不具備上述條件的，應列作低值易耗品。

在工作中存在著未按上述原則和標準劃分固定資產與低值易耗品的問題。

有的企業將屬于低值易耗品的物品列作固定資產，有的企業將屬于固定資產的物品列作低值易耗品。造成核算上的混淆不清。也造成了二者的價值在向生產經營成本、費用轉移形成和水平上的不合規、不合理。

企業為了增加成本、費用，將符合固定資產的物品劃入低值易耗品，一次攤銷或分次攤銷，為了減少當期成本、費用將符合低值易耗品標準的物品劃入固定資產進行管理，延緩其攤銷速度。這種混淆劃分標準，還會導致資產結構的變化，使固定資產與存貨之間發生此長彼消的關系，使會計信息產生錯報，直接影響投資者的決策。

（二） 固定資產分類不正確

固定資產可以分成七大類。

① 生產經營用固定資產；

② 非生產經營用固定資產；

③ 租出固定資產；

④ 不需用固定資產；

⑤ 未使用固定資產；

⑥ 土地；

⑦ 融資租入固定資產。

企業對固定資產可根據實際情況進行分類，一般企業多采用按經濟用途和使用情況分類。對固定資產的分類正確與否主要涉及到企業對哪些固定資產應計提折舊，以及折舊費用的列支問題，這些問題都直接影響到企業費用與成本的計算，財務成果的確定與計算所得稅的依據。

（1） 將未使用固定資產劃入生產經營使用的固定資產之中，會增加當期的折舊費用，使生產費用上升，還會導致固定資產內部結構發生變化，虛增固定資產使用率，給信息使用者以假象，使管理者做出錯誤的決策。

（2） 企業將采用經營租賃方式租入的固定資產與采用融資租賃方式租入的固定資產混為一談，以達到降低或提高折舊費用，從而人為調整財務成果的目的。對企業采用經營租賃方式租入的固定資產按照有關規定，租入企業是不計提折舊的，由租出企業計提折舊；而采用融資租賃方式租入的固定資產，租入企業是要按規定計提折舊的。如果對有用經營租賃方式租入的固定資產計提折舊，其結果只能是人為提高折舊費用，增加當期的生產成本或期間費用。如果對采用融資租賃方式租入的固定資產不計折舊，其結果就是虛假地降低生產成本或期間費用。這兩種結果都是對企業財務成果與納稅的人為干擾。

（3） 對土地的分類出現錯誤。與房屋、建筑物價值有關的因征地支付的補償費，應計而不計入房屋、建筑物的價值。而將其單獨作為"土地"入帳，便降低了固定資產的原始價值，造成了固定資產的分類混亂。

（三） 固定資產的計價不準。

資產根據其來源，有七種計價方式：

① 購入固定資產的計價；

② 自行建造固定資產的計價；

③ 其他單位投資轉入的固定資產的計價；

④ 融資租入固定資產的計價；

⑤ 改建、擴建固定資產的計價；

⑥ 接受捐贈固定資產的計價；

⑦ 盤盈固定資產的計價。

企業在計價方法和價值構成以及任意變動固定資產的帳面價值方面出現問題。

（1） 計價方法。企業財務制度規定，新增加的固定資產有原始價值的就應按原始價值入帳；無法確定原始價值的，按重置完全價值入帳；而帳面價值則主要用于計算盤盈、盤虧、毀損固定資產的溢余或損失。有些企業卻不按上述規定采用正確的計價方法。從而影響了當期其他的成本費用，使固定資產的有效期內的折舊產生差錯，使會計信息反映失實，最終誤導人們的決策行為。

（2） 價值構成

企業在固定資產價值構成方面發生的問題主要是任意變動固定資產價值所包括的范圍。有些企業不按規定，在購入固定資產時，將與購入該固定資產無關的費用支出或雖有某些聯系但不應計入固定資產價值的支出，統統作為固定資產的價值組成部分。造成固定資產價值虛增虛減。

（3） 任意變動固定資產的帳面價值。

有些企業不顧國家規定，任意調整、變動已入帳的固定資產的帳面價值。

如：經營租賃的固定資產，實物雖已轉移；但出租單位仍應對該固定資產進行管理，會計部門應對其進行核算。但企業因固定資產已不在本企業使用而隨意將固定資產從帳戶中削減。導致會計信息失真，影響管理當局及外部會計信息使用者的正確判斷。

二、固定資產增減業務作假方式主要有：

1、 購入固定資產質次價高，采購人員撈取回扣

企業采購人員為了撈取回扣，與賣方合謀，購買質次價高的物品，造成企業不當損失。

如：某企業采購為單位采購電腦10臺，該配置電腦市場價為6000元，銷貨方以盈利為目的，同意給購貨方回扣6%，而故意抬高價格，每臺6500元購貨方同意成交。單位付款65000元，采購人員得3900元回扣，裝入自己腰包。

2、 固定資產運雜費，摻入了旅游參觀費

固定資產的原值包括買價、包裝費、保險費、運輸費、安裝成本和繳納的稅金。有的企業將不屬于構成固定資產價值的支出也記入了固定資產的價值，虛增了固定資產價值。

如：企業購買吉達汽車一部23萬元，計價時將請客送禮、游山、玩水的費用全部計入固定資產運雜費，加大了費用開支。

3、 運雜費用張冠李戴，人為調節安裝成本

購入需要安裝的固定資產，應將固定資產的買價、運雜費、安裝費等都先計入在建工程，當設備安裝完畢交付使用時，計入固定資產價值。將不需安裝的固定資產發生的運雜費列入需要安裝的固定資產的安裝成本中，從而人為調節了固定資產的價值。

如：某機械廠購了一部貨車價值150000元，運雜費3000元。同時該廠又外購機床壹臺，價值100,000元，運雜費2000元。該機床需要安裝。但某機械廠實行運輸隊另行結算。企業為了照顧運輸隊的利益，將汽車運雜費計入生產設備安裝成本，使外購原來102,000元變成105,000元，人為調整了外購機床與貨車的原價。

4、 接受賄賂，虛計固定資產重估價值

其他單位投入的固定資產，應按合同、協議約定的價值或經評估確認的價值計價，由于企業或投資單位有關人員接受賄賂，私下商定有意抬高或降低固定資產的價值。

如：A、B公司合作成立C公司，B公司接受賄賂同意虛開發票進行并未存在的實物投資，同時接受A公司投入已使用帳面原值200,000元，已提折舊15000元，凈值135,000元的固定資產，以150,000元重估價值作為投資的資本金。

5、 固定資產出租收入，虛掛往來帳

固定資產出租收入屬于租賃性質的勞務收入，應通過"其他業務收入"科目核算，發生對應的成本費用應在"其他業務支出"科目中核算，有的企業為了挪用固定資產出租收入，將收入直接記入"其他應付款"科目，而分期掛帳。

如：企業出租房屋收入200,000元，應計入"其他業務收入"，但企業卻掛了"其他應付款"科目。將全年計提的固定資產折舊80,000元和發生的其他費用18,000元全部計入"管理費用"。而不通過"其他業務支出"核算。使企業應交納的房產稅、營業稅及附加稅全部逃交，進而也影響了當年利潤和應納所得稅。

6、 固定資產高價收入，存入小金庫

財務制度規定報廢固定資產的殘料價值和變價收入應沖減清理支出，企業為將報廢的固定資產的變價收入挪作他用，收回的款項存入了企業的"小金庫"。

如：某工廠經有關部門批準，報廢了壹臺設備，出售收回價款50000元，應沖減清理支出。企業為了為職工謀取福利，將收入作為"小金庫"以個人名義存入銀行。

7、 清理固定資產凈收益，不按營業外收入記帳

財務制度規定，處理固定資產收回的價款，應沖減固定資產清理支出，將凈收益作為營業外收入處理。企業經營效益好，為了控制利潤，便將固定資產凈收入仍掛在固定資產清理帳中，并結轉下年再處理。

如：某工廠售出一個已用機床，原值50000元，已提折舊20000元，銷售收入60000元，凈收入30000元。本應記入營業外收入，但企業為了調整利潤將30000元掛在"固定資產清理"帳戶，并結轉下年。這種作假形式直接影響著所得稅補交和盈余公積的提取。

8、 轉移工程借款利息、調節當年損益

企業工程借款利息，在辦理竣工結算前應計入工程成本"在建工程"，結算后計入"財務費用"。但企業為了調節利潤，將應計入在建固定資產造價的費用，在未辦理竣工結算之前計入當年"財務費用"。

如：企業于92年4月貸款300000元用于購買工程設備，年利率5%，期限3年，每年計息一次，該設備安裝工程預計兩年內投產完成。1994年4月安裝完畢并辦理交付使用手續發現該企業故意將在兩年內每年發生的利息300,000×5%=15000元都記入"財務費用"，虛增費用，虛減利潤，導致單位少交稅金，進而也少提了盈余公積。

9、 在建工程試運轉收入，不沖減在建工程成本

企業在建工程在試運轉過程中所取得的收入扣除稅金后應沖減在建工程成本。但企業為了調整利潤，便轉移收入，在"其他應付款"中加以掛帳。

如：企業在試運轉過程中發生各種費用為20000元，在運轉過程中取得的收入為30000元，企業故意將收入在"其他應付款"科目直接掛帳，并在年終結轉到下年度掛帳。

10、融資租入的財務費用，計入固定資產價值

企業財務制度規定，融資租入的固定資產的價值包括按照租賃協議或者合同確定的固定資產價款和運輸費、保險費、安裝調試費等。不包含融資應計入"財務費用"的帳戶的各項支出。有的企業面對金融機構，為了增加利潤，便將應計入"財務費用"帳戶的各項支出，計入融資租入固定資產的價值中。

如：企業經營效益不好，融資租入了整套設備，采用分期付款方式。在支付的融資租賃費中包含按租賃合同或協議的確定的固定資產價值再加上運輸途中運輸費，保險費和安裝調試費等。但租賃手續費和設備交付使用后的利息支出共計9萬元記入了融資租入固定資產的原價中，導致費用減少，利潤增加。使企業保持盈利，只有盈利才能保證企業在金融機構的信譽。

11、無償轉讓舊設備，清理損失列損益

企業進行設備更新，將淘汰的舊設備無償轉入自辦企業并將發生的清理損失金額列入當年損益。

如：企業將舊設備轉入自辦企業，原價500,000元，已提折舊200,000元，企業為了減少利潤故意將原值直接記入"固定資產清理"帳戶。

12、固定資產盈虧，不作帳務處理

企業為了調節利潤，對固定資產的盤盈、盤虧不作帳務處理。

如：企業經濟效益不佳，為了調高利潤，盤虧的固定資產不作帳務處理，少記了"營業外支出"，從而提高當期利潤。

13、隨意改高折舊方法，調節折舊計提數額

企業固定資產折舊方法一般采用平均年限法。經有關部門批準，可采用"年數總和法"和"雙倍余額遞法"等快速折舊法。但企業為了隨意調整成本利潤，便隨意改變公司使用固定資產的折舊方法。

如：某企業1999年1月份購入某項固定資產，原值150,000元，12月已提折舊15,000元到了第三年未經財政部門批準，企業改用雙倍余額遞減法計提折舊，多提折舊150,000元。

14、隨意改變折舊率，調節成本利潤

固定資產折舊率一經確定，將不能隨意改變。但企業為了調節某年度的利潤隨意變更固定資產折舊率，多計或少提折舊。

如：企業為了貸款需要有所盈余，企業便未經主管財政部門批準擅自降低折舊率，由原來折舊率8%改為5%，少提折舊120000元，虛增利潤使得企業有些微利。

15、增加固定資產，不提折舊

財務制度規定：當年增加的固定資產在下月初開始計提折舊。有的企業為了調增利潤，將應計提的折舊有意漏提。

如：某在建工程完工后，已交付使用，應及時辦理竣工決算，從交付使用的下月初起計提折舊，但企業為了調增利潤，有意漏提折舊，在職工宿舍5月份交付使用，但在年底辦理竣工決算，少計了6個月的折舊。

16、未用固定資產（除房屋、建筑物外）提取折舊

按財務制度規定，對除房屋、建筑物外的專用固定資產不計提取折舊，但企業為了調節利潤，對未使用的除房屋、建筑物外的固定資產也計提折舊。

如：某企業購機器設備原值為400,000元，年折舊率5%。當年購入價值50,000元的設備雖未使用，為了調增費用，即按該折舊率多計提折舊2500元。

17、停用的固定資產，當月不計提折舊

企業為了虛增盈利，壓縮成本費用的支出，對當月停用或減少的固定資產，不計提折舊。

如：企業為了報表上稍有盈余，對當月內停用的機器不計提折舊，從而盈利50,000元。

18、當月不應計提的，當月計提折舊

企業為了調節成本、利潤，常常違規對固定資產進行折舊，如：月份新增折固定資產本應下月初計提折舊，而當月計提折舊，提前報廢的固定資產報廢后不再計提折舊，而仍在計提，逾齡固定資產有效期滿不再計提折舊，仍在計提。

如：企業為了降低利潤，當3月份投入使用的固定資產當月計提折舊13萬元。

19、變賣固定資產，仍舊提取折舊

企業5月份將不需用設備賣掉，賣掉后又提了12個月的折舊35000元，虛增成本，虛減利潤。

20、在建工程提前報決算，多提折舊

企業為了控制當年利潤實現數額，采用在建工程提前報決算，提前轉入固定資產，提前計提固定資產折舊，以虛增費用減少利潤。

如：某房地產公司下屬企業，在建工程尚未完工，利用提前報決算的方法，多提折舊50,000元，提高成本，降低了利潤，在上交利潤時截留了50,000元利潤。

第9章　無形資產

無形資產是企業為進行生產經營活動而取得或自創的，能為企業帶來未來經濟利益不具有物質實體的資產。

遞延資產主要是指遞延費用，是指企業不能全部計入當年損益，應當在以后年度內分期攤銷的各種費用。

無形資產和遞延資產是企業資產的重要組成部分，對企業從事生產經營，提高經濟效益發揮著重要意義。因此，要注意它們形成和取得的正確性和合規性，轉讓、投資的真實、合法性，價值攤銷的正確性，以及期末資產負債表中反映金額的真實性，防止虛報財產價值，虛列企業盈利。

一、 無形資產

無形資產具有五個特征：

① 不存在實物形態，但并不是所有無實物形態的資產都是無形資產。如應收帳款，長期投資等；

② 能在較長的時期內使企業獲得經濟效益；

③ 持有目的是使用而不是出售，它所提供的未來經濟效益具有高度不確定性。它會隨著新產品、新技術的出現而立即失去或部分失去其價值；

④ 是企業有償取得的，只有花費了支出的無形資產，才能作為無形資產，。否則，不能作為無形資產入帳；

⑤ 無形資產不能離開有形資產而獨立存在。

無形資產是資產類帳戶，包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、商譽等。

無形資產作假的常見手法

1、 無形資產所有權和使用權處理不當做假的。無形資產的所有權是企業在法律規定范圍內對無形資產所享有的占有使用、收益、處置的權力。無形資產的使用權是按照企業無形資產的用途和性能加以利用，以滿足生產經營的需要。將只有使用權的無形資產作為有所有權的無形資產下帳，從而增大無形資產攤銷，減少利潤，進而減少所得稅的上繳。

2、 無形資產增加不真實，不合規

企業增加的無形資產有的沒有合法的文件證明，有的已超出了法定有效期。

3、 無形資產計價不正確。

無形資產計價原則：

（1） 購入的無形資產，按照實際支付的價款計價。

（2） 企業自行開發并申請取得的無形資產，按取得時發生的注冊費，聘請律師費等實際凈支出計價。

（3） 投資者作為資本金或合作條件投入的無形資產，按評估或合同協議及企業申請書的金額計價。

（4） 接受捐贈的無形資產的成本，應根據資產的市場價格或根據所提供的有關憑據確認的價值和接受捐贈時發生的各項費用確定。

企業明知計價不合法、不合理，故意將無形資產計價過高或過低；未經法定手續進行評估或確認，隨便計價，沒有企業合并或接受其他單位商譽投資時，就對商譽作價入帳。

4、對無形資產攤銷期限不符合規定

無形資產是一項特殊資產，它可使企業長期受益，因而企業從開始使用之日起，按照國家法律法規、協議或企業申請書的規定期限及有效使用期平均攤入管理費用。無形資產的有效期限按下列原則確定：

（1） 法律法規、合同或者企業申請書分別規定有法定有效期限和受益年限的，按照法定的有效期限與合同或者企業申請書規定的受益年限孰短的原則確定。

（2） 法律、法規未規定有效期限，企業合同或企業申請書中規定了受譽年限的，按照合同或企業申請書規定的受譽年限確定。

（3） 法律法規、合同或企業申請書均未規定法定有效期和受益年限的，按照不少于10年的期限確定。無形資產的攤銷期限一經確定，不得隨意改變，否則須經有關部門批準。

在實際工作中，企業存在對無形資產攤銷的作假方式，如攤銷期限隨意變動來調節管理費用，多攤或少攤無形資產，人為調節財務成果的高低。

5、 無形資產攤銷金額不正確

無形資產的攤銷金額是隨法定的攤銷期限來確定的，無形資產有的價值和特權，雖然會持續一段時間，但最終還是會終結和滅失的。工作中，為了隨時調節利潤，企業通過隨時調整無形資產使用年限來調整金額，是否達到合情合理來虛調費用。

6、 無形資產攤銷的會計處理方法不正確

無形資產有購入、自創和其他單位投資轉入三大途徑。取得時通過"銀行存款"，"實收資本"核算，若是接受其他單位或個人捐贈的無形資產可按所附單據或參照同類無形資產市價確定價值，通過"資本公積"核算，企業作假通常是將不同途徑取得的無形資產，為了作帳方便，故意張冠李戴，如企業不擇手段資金未到位便開始了正常的"營業"，后發現企業驗資報告中所謂的"實收資本"是接受捐贈的無形資產。

7、違造無形資產增加的虛假證明

如：違造專利權證書，商標注冊書，無形資產辦理必要的產權轉讓手續的虛假證明。

8、企業將轉讓收入記入"營業外收入"偷逃"營業稅"

如：企業將轉讓的無形資產收入10萬元，本應記入"其他業務收入"，而企業故將"其他業務收入"記入"營業外收入"。"其他業務收入"科目應交營業稅為10×5%=5000元，故企業逃避營業稅5000元。

9、虛增商譽，增大費用

商譽的作價入帳只是在企業合并的情況下發生的，而企業在正常的經營期內，擅自將商譽作價入帳，多攤費用、降低利潤。

10、出售無形資產，不作帳

出售無形資產，無形資產所有權應隨著無形資產的出售而消失，帳面應轉銷"無形資產"的成本價值。但企業為了增加本公司的費用，以達到降低利潤的目的。隱匿出售證據，對出售的"無形資產"不進行帳務處理。

二、 遞延資產

遞延資產本質上是一種遞延費用，它與待攤費用不同，它屬于長資產，受益年限一般超過一年，而待攤費用屬于流動資產，受益期限一般不超過一年。

遞延資產主要包括開辦費，租入固定資產改良支出、固定資產大修理支出，以及攤銷期在一年以上的其他支出。

1、 開辦費：

它是指企業在籌建期間內發生的費用，包括籌建期間人員的工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產和無形資產購建成本的匯兌損失利息等支出。開辦費攤銷期限為5年之內，主要作假方式有：

（1） 開辦費各項費用支出的內容不正確，表現在開辦費列支的費用和列入固定資產、無形資產價值的有關費用之間界線不清，相互混淆，相互擠占。

企業在投入生產后，有無將生產經營期內發生的費用列入開辦費的。

（2） 開辦費開支的標準不正確

企業籌建期內的各項費用開支沒有合法的原始憑證，各項費用標準超過了國家的有關規定。

（3） 開辦費的攤銷期限及攤銷帳務處理不合理，不合規。國家規定開辦費的攤銷不超過5年，但企業任意延長或縮短開辦費的攤銷期限。使企業因延長攤銷期限而使資產負債表上虛列資產，因縮短攤銷期限而虛增攤銷期的損益。企業不按規定將開辦費匯入管理費用，而任意計入其它成本費用項目，將造成會計信息反映的不真實

2、 租入固定資產改良性支出。

租入固定資產包括經營租入的固定資產和融資租入的固定資產。

主要作假方式有：

1、 租入固定資產改良支出核算不真實。企業在實際工作中將無形資產的支出及在建工程項目核算擠入固定資產改良支出，減少當期費用，虛增本期利潤�；驅⒐潭ㄙY產改良支出記入期間損益，虛減利潤，而偷漏稅款。

2、 租入固定資產改良支出攤銷不合理。企業故意延長或縮短改良支出的期限，而不是按租賃的有效期平均分攤。目的是為了隨意調整成本利潤。

3、 固定資產大修理支出：

它指固定資產局部更新，其主要特點是：每次支出數額大，受益期較長，發生次數少。一般而言，每次固定資產大修理支出應在下次大修理之前攤銷完畢計入成本和費用。

固定資產大修理支出作假的主要方式是：

（1） 大修理支出不真實

工作中，企業為了調增利潤，減少費用，將中小修理列入大修理項中，為了調減利潤，增加費用，將大修理列入小修理項目中。從而使得會計信息失真。

（2） 大修理支出和固定資產更新改造劃分不準。

固定資產大修理支出是通過"遞延資產"科目核算的。固定資產更新改造是通過"固定資產"科目核算的，有的企業為了使固定資產在帳外核算，故意將"固定資產更新改造"記入"遞延資產"科目進行核算。

（3） 企業大修理支出實行預提，待攤并用。

企業一方面預提大修理費用，一方面在大修理發生時，又計一次成本費用或記入"遞延資產"，而造成重復列支，導致虛減利潤逃漏了稅款。

（4） 隨意攤銷大修理費用

企業大修理費用不按規定的受定期平均攤，而違反規定隨意攤銷，以達到人為調節利潤的目的。

（5） 大修理支出攤銷帳戶亂用

企業為了擾亂視線，把"制造費用"帳戶核算的經營用固定資產大修理支出和由"管理費用"帳戶列支的大修理支出相互混淆，劃分不清，造成當期成本、費用無法核實。