味一：甜

　　描述：糖的味道�！犊鬃蛹艺Z·致里》：“楚王渡江，得萍實，大如斗，赤如日，剖而食之，甜如蜜�！�

　　時代的如椽巨筆一揮，包括1項基本準則和38項具體準則在內的中國會計準則體系嘆號般屹立！這是一次化蛹為蝶的蛻變，這是一次登高望遠的審視，這是一次革故鼎新的迸發。會計準則體系的發布，對于深化企業改革，培養自主創新能力，應對金融服務市場開放的挑戰，促進資本市場發展，優化資源配置，保護投資者及公眾利益都將產生重要而深遠的影響。

　　以制度經濟學的視角觀察，企業的本質是一系列契約的聯結，而契約的簽訂往往需要以會計信息為依據，簽約的結果需要用會計信息來衡量。有鑒于此，中國會計準則體系既有助于契約的簽訂、履行和考核，有助于協調簽約關系人之間的關系，也有助于提高企業會計信息質量及其透明度，減少信息不對稱，進而降低契約關系人的交易費用，提高市場效率，實現股東財富最大化。

　　《企業會計準則一一基本準則》明確規定了企業編制財務報告的目標是向財務報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務報告使用者作出經濟決策。這正是國際財務報告準則的哲學基石——決策有用觀！與其說基本準則是國際財務報告準則之“概念框架”的演變，毋寧說是新會計理念和新準則體系的奠基。不只著眼歷史，更著眼未來——未來現金流量的現值；不只著眼可靠性，更著眼相關性——為投資者、債權人和社會公眾提供有用的信息；不只著眼確認與計量，更著眼透明披露——以消除因信息不對稱而給財務報表使用者造成的誤導。由此，我們將告別工業時代的會計形態，迎來信息時代的會計新天地。

　　會計要素的闡釋更精確�！敖洕娴牧鲃印弊鳛橹骶€貫穿于資產、負債等6項會計要素之中。會計計量的內容更多元。會計計量屬性包括歷史成本、重量成本、可變現凈值、現值和公允價值。會計信息的質量要求更具體�！叭鐚嵎从场�、”真實可靠”、“內容完整”、“口徑一致”、”相互可比”等可靠性和相關性特征得以凸顯。

　　左手創新，右手趨同，自然給會計人以“甜”的味覺。

 

味二：酸

　　描述：醋的味道�！吨芏Y·天官·食醫》：“凡和，春多酸，夏多苦，秋多辛，冬多咸。”

　　在《投資性房地產》、《非貨幣性資產交換》、《債務重組》、《金融工具確認和計量》等具體準則中，適當地引入了公允價值的計量模式。這不僅影響到損益的核算，也不僅從”反利潤主導”的誤區中脫身出來，更重要的，使中國會計人據以確立市場經濟條件下的會計觀：怎樣計價才不至于脫離經濟環境和經濟實質？什么樣的計量模式才能滿足財務報表使用者的核心需求？

　　但隨之也出現了某些擔心：一是公允價值難達“公允”，并極有可能成為利潤操縱的工具；二是企業可能通過債務重組、非貨幣性資產交換等操控收益，借以實現用會計“制造”利潤的目的。

　　公允價值基于公平交易而產生，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或債務清償的金額即為公允價值。然而，在會計準則以及會計實務中，公允價值的應用大大超出了交易范圍，它不僅適用于初始計量，還適用于后續計量，而后續計量大多是在沒有交易的情況下進行的，往往是基于交易雙方對資產(或負債)的價值有著相同或相近的評價。在不存在交易或者雖有交換但沒有可觀察的、由市場決定的金額的情況下，公允價值被廣泛地運用于資產(或負債)現行價值的計量，其代表性指標包括成本累計值、有效清償價值、在用價值以及特定主體價值等。這些計量基礎存在一個共同的特征，即融入了非市場的評價。還應看到，計算公允價值的核心一一無論是貼現率的選擇還是對未來現金流量的估計，均離不開對未來事項和不確定性的主觀判斷。

　　公允價值就其目的來說，應是尋求一種客觀的價值，然而卻必須通過人的主觀判斷才能實現，這就使得公允價值演變為一種效用價值。同一事物的效用對不同的人是不一樣的，甚至相同的人在不同的環境下差異也很大，因此無法形成統一、穩定的評價尺度。況且，這種評價取決于評價主體的背景、學識、目的及觀念等因素，其他人難以斷定其對錯�？梢赃@樣說，既然公允價值不像“1+1＝2”那樣產生一個標準**，那么，剛性不足而彈性有余的性質很容易被用來操縱。

　　一朝被蛇咬，十年怕井繩。早在1998年出臺的“非貨幣性交易”、“債務重組”等具體會計準則就引入了公允價值，后因實際運行中出現許多公司濫用公允價值操縱利潤的情形，而在2001年修訂的準則中予以取消。當下的外部環境與那時相比，還不能說適宜于公允價值應用的“土壤”已經形成：產權、生產要素市場仍不活躍，相關的公允價值難以取得；資本市場監管失靈；會計從業人員的專業勝任能力與職業道德水平還不高。面對公允價值自身的缺陷，以及諸多不利的內外因素，怎樣才能使得公允價值“持續可靠取得”，而不是“估估而已”？如何確保公允價值不至于成為“橡皮筋”呢？

　　當然，會計準則的變革不能因喳廢食。與國際財務報告準則相比，我國企業會計準則體系在確定公允價值的應用范圍時，充分考慮了我國的國情，作了審慎的改進。比如在《投資性房地產》準則中就明確規定，采用公允價值模式計量的應當同時滿足下列條件：一是投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場；二是企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值做出合理的估計。這表明，由于其他的估值技術通常含有較多的假設，與參照活躍的交易市場價格來確定公允價值相比，有較大的主觀性，因此，需要對其他估值技術的使用進行限制。在《非貨幣性資產交換》準則中，規定了按照非貨幣性資產交換處理的兩個前提條件，即該項交換是否具有商業實質，交易各方之間是否存在關聯方關系。然而，是否具有商業性質的判斷仍存在著大多的灰色地帶，容易給企圖舞弊者以可乘之機。

　　理念先進，執行打折，難免給會計人以“酸”的味覺。

 

味三：苦

　　描述：蒲公英的味道�！端问贰ぺw普傳》：“卿社稷之臣，忠言苦口，三復來奏。”

　　一是對企業管理層而言的“苦”。執行會計準則體系需要首先評估修訂內容可能產生的影響‘分析可供選擇的會計處理方法以做出關鍵的決策，制定自身的會計政策體系以滿足新準則的要求。根據其他國家已經完成的銜接工作所取得的經驗，當準備將國際財務報告準則嵌入到財務報告流程時，企業絕不能低估所需的工作量。企業需要重新設計財務報告流程，尤其是額外的披露要求，重大會計估計的形成，以及對專業判斷提供適當支持等環節，不可避免地受原有的業務程序、內控活動和人員素質等方面的挑戰。

　　二是對會計人而言的“苦”。會計準則的創新從來沒有像今天這樣迅猛，國際趨同的步伐從來沒有像今天這樣急速。一直緊緊追趕會計準則、制度的中國會計人，越來越沉重，越來越吃力。雖然“減負”還不能作為現階段的主題，但會計人在承擔改革成本的同時，應當有權利分享改革的成果。一些經驗數據顯示，經過多年的準則變遷，會計人接受新準則的“邊際效用”有降低的趨勢，內在的求知欲和主動性退化，“疲勞感”和“冷漠癥”上升。

　　三是對有關部門而言的“苦”。姑且不論培訓、宣傳的工作星之大、范圍之廣，單是新準則實施過程中的監管，就實在令人大費周章。因為無論會計準則怎樣規定，會計職業判斷總是存在．而且被置入會計確認、計量和報告的幅度與頻率日新增強；無論是原則導向還是規則導向，會計準則都不能解決與會計信息質量有關的所有問題，特別是解決不了舞弊的動機、借口與可能性的問題。準則若此，焉能不苦？

 

味四：辣

　　描述：姜、蒜的味道。章炳麟《新方言·釋言》：“今人謂從事剛猛者為辣手，辣之言厲也�！�

　　新會計準則之“辣”，當指變革的“道”高，應對的“魔”也不小。

　　存貨。新會計準則不再將“后進先出法“列為備選方法。對于存貨較多、周轉率較低的公司，采用新的存貨成本計算方法后，其毛利率和利潤可能出現波動。例如，采用“后進先出法”的家電上市公司，在顯像管價格不斷下跌過程中，如果變為“先進先出法”，后果將是成本大幅上升，毛利率快速下滑，當期利潤下降。

　　無形資產。一改原有無形資產研發支出全部計入管理費用的方法，新會計準則將企業的研發分成兩個階段，允許開發支出資本化，此舉大大降低了無形資產攤銷對當期利潤的；中擊。盡管新會計準則對公司的研究階段和開發階段進行了定義區分，但是，在實際操作中，由于無形資產研發業務復雜、風險大。很難明確區分研究和開發階段�；蚩深A期，調節研發支出費用化和資本化的分界點，可能成為盈余管理的新手段。

　　資產減值。新會計準則規定，資產減值損失一經確認，在以后期間不得轉回。這也是新會計準則與國際財務報告準則的實質性差異之一。某些善于運用“大洗澡”、“甜餅罐”進行利潤操縱的公司，有可能在2006年將減值準備；中回，否則2007年執行新會計準則后，這些“隱藏利潤”將再也沒有機會浮出水面。從上市公司實際計提的減值準備來看，一些公司固守一虧到底或以豐補歉的思路，相關減值準備的提取甚至超過了當期凈利潤1倍，事實上形成了秘密準備，尤其是對于鋼鐵、房地產、煤炭等行業的上市公司，有必要關注其2006年年報及以后財務報表產生的主要影響和潛在影響。

　　借款費用。新會計準則對于需要經過相當長時間的生產活動才能達到可銷售狀態的存貨，其所占用的借款資金的相應借款費用也可以予以資本化。此外，予以資本化的借款費用，不再限于專門借款產生，一般借款如被用于購建或者生產符合資本化條件的資產的，也應當資本化。

　　債務重組。新會計準則規定對于債權人的讓步，不再沿用直接計入資本公積的做法，而是確認為債務重組利得，計入當期損益。如果是以轉讓非現金資產的方式進行債務重組的，則債務重組利得是以非現金資產的公允價值來確定的。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，確認為資產轉讓損益，計入當期損益。同時，新準則增加了只有在“債務人發生財務困難的情況下”的前提條件，這個前提條件自在壓縮不恰當的確認債務重組利得的空間。但對于陷于財務困境的上市公司，控股股東出于維持公司業績和避免出局的考慮，往往通過債務豁免輸送利潤。

　　企業合并。目前我國的企業合并大部分是同一控制下的合并，這未必是合并方與被合并方雙方完全出于自愿的交易行為，合并對價也不是雙方討價還價的結果。不代表公允價值，因此會計計價以賬面價值為基礎(權益結合法)。而非同一控制下的企業合并(包括吸收合并和新設合并)基于雙方的討價還價，是雙方自愿交易的結果，因此有雙方認可的公允價值，并確認購買商譽(購買法)。

　　厘清上述兩種方法的適用范圍是新會計準則的歷史性亮點。2004年1月30日．TCL集團完成對TCL通訊的吸收合并，實現整體上市。TCL集團對本次合并的會計處理采用了權益結合法。初步計算，因為使用權益結合法未計算合并產生的商譽，其凈資產比購買法下減少14．08億元，占TCL集團凈資產的比例為22．55%。同時，凈利潤比購買法下多0．63億元。加上其他因素的共同作用，使得權益結合法下2003年上半年凈資產收益宰較使用購買法高出58．09％。如果剔除首次公開募股(IPO)的因素，兩種會計方法下凈資產收益率的差異更加明顯了，權益結合法下比購買法下高出96.43%。

　　我國上市公司的合并大多數是發生在關聯方之間的重組行為，采用權益結合法而非購買法更符合轉型經濟環境下會計生態。鑒于權益結合法不需導入公允價值，其易于操作的優勢越發明顯。這在一定程度上有利于推進上市公司的資產重組。

　　金融工具的確認與計量。一是改變了衍生金融工具的“表外”特點。使隱形風險顯形化；二是改變了貸款按五級分類計提減值準備的傳統做法，采用實際利率法，使商業銀行貸款減值準備的計提更精細、更客觀；三是公允價值的全面引入要求銀行對宏觀經濟和市場環境具有較強的預見力，需要銀行資金管理中心建立嚴格的“盯市“制度。也許可以說，一項會計準則的變化能“發動”一場商業銀行風險管理觀念及其控制技術的革命。

　　合并財務報表。與《合并會計報表暫行規定》相比，新的合并財務報表準則所依據的合并理論已發生變化，從側重母公司理論轉為側重實體理論。合并財務報表范圍的確定更關注實質性控制，母公司對所有能控制的子公司均需納入合并范圍，而不再考慮股權比例或重要性。這一變革，對納入合并范圍的主體及合并利潤將產生較大影響。

 

味五：咸

　　描述：鹽的味道。《孔穎達疏》：“澤性下流，能潤于山；上體上承，能受其潤。以山感澤，所以為咸�！�

　　每一次新舊銜接的背后都是由淡變咸。

　　一是實施時間。眾所周知，中國會計準則體系于2007年1月1日先在上市公司實行，而國資委主管的中央企業“力爭”在2008年年底之間全面執行，于是，產生了兩年的“時間差”。在這兩年的時間內，缺少一個企業間可直接比較、分析的會計信息平臺。對于一筆相同的交易或事項，有著兩種不同的財務結果。如果上市公司與非上市公司之間發生購并與重組業務，必然增加會計準則的調整與轉換成本。

　　二是涉稅處理。會計計量屬性的多元化加劇了與其計稅基礎的距離(當然有稅法不‘趨’的原因)，“暫時性差異”顯著擴容，會計利潤與應稅利潤的分離增大，所得稅會計核算愈發復雜。事實上，會計利潤與應稅利潤相分離在大陸法系國家并不流行，而在英美法系國家更流行，這與英、美國家的會計準則制定機構位于民間、難與稅務立法的官方機構協同有關。有趣的是，盡管我國更接近于大陸法系，但所得稅會計看上去卻像“孤帆遠影”。

　　“指剝蔥，腕消玉，饒鹽饒醬五味足�！闭裎覀兩磉叺氖澜缢哂械亩鄻有院拓S富性一樣，五味俱全，才不致味同嚼蠟；五味調和，方能領略準則盛宴。

 

唉！長嘆

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開開心心每一天----知足者樂

 

五味俱全呀