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財務會計論文范文
試論企業年金兩種繳費模式的會計核算
根據我國《企業年金基金管理試行辦法》(2004)，企業年金計劃是指企業及其職工在依法參加基本養老保險的基礎上，自愿建立的補充養老保險制度。從企業年金計劃的繳費確定模式來看，國際上通行兩種模式：一是設定提存計劃(Defined Contribution Plan，簡稱DCP)，二是設定收益計劃(Defined Benefit Plan，簡稱DBP)。由于這兩種模式繳費金額的確定方法不同，決定了二者的會計核算方法及財務機制等也有所不同。
一、設定提存計劃的會計核算
設定提存計劃，是在企業年金計劃中根據一定的標準確定企業單方或與職工雙方每期固定的繳費水平，而不確定未來對職工支付年金的水平，也不提供最低保證，職工在退休時每期所能獲得的年金水平主要取決于企業和職工的繳費金額以及企業年金基金投資運營產生的投資收益，投資風險完全由職工承擔，因此也稱作“繳費確定型計劃”。
在設定提存計劃下，由于企業每期繳費金額在年金計劃中明確規定，所以企業的會計處理非常直接和簡單，主要包括確認企業年金費用和實際繳費兩部分。由于企業年金屬于職工薪酬的一部分，因而在我國，企業應遵循《企業會計準則第9號——職工薪酬》的規定，在職工為其提供服務的會計期末，根據職工為企業提供服務的具體受益對象，按照事先確定的繳費金額全部計人相關資產成本或者當期費用，同時確認一項負債(應付職工薪酬)，然后根據協議定期向年金基金繳費。對于按照規定應由職工個人繳費的部分，企業作為扣繳義務人，應從職工各期應發工資中直接扣除。而企業年金基金是獨立的會計主體，其確認與計量，包括企業年金基金的取得、投資運營、支付各項管理費用、向受益人支付企業年金以及因職工調動發生的賬戶變動等業務，應遵循《企業會計準則第10號——企業年金基金》的有關規定，并不屬于企業會計核算的范圍。
二、設定收益計劃的會計核算
設定收益計劃，是在企業年金計劃中根據一定的標準(職工服務年限、工資水平等)確定每個職工退休后每期的年金收益水平，由此倒算出企業每期應為職工繳費的金額。由于職工在退休后每期所能獲得的年金是固定的，年金繳費和投資運營的風險都由企業承擔，因而也稱作“待遇確定型計劃”。
(一)設定收益計劃會計處理的特點
設定收益計劃的會計處理比較麻煩，《國際會計準則第19號——職工福利(IAS 19 Employee Benefits)》大篇幅都在介紹設定收益計劃的確認、計量與列報方法，其復雜性主要體現在以下幾個方面：
1.在設定收益計劃里，企業需要通過精算假設來計量每期的應計年金負債和年金費用。精算假設是對確定企業年金費用各種變量的最佳估計(IAS 19)，包括統計假設和財務假設兩種。前者主要包括死亡率、職工離職率以及職工壽命等;后者主要包括折現率、未來的工資水平以及年金基金的投資回報率等。
2.設定收益計劃經常會產生精算損益。精算損益是由于精算假設變動以及已實現損益等原因產生的應計年金負債的變化(IAS 19)，主要包括對職工離職率的調整、對折現率的調整、職工壽命超出預期產生的差異以及年金基金實際投資回報與預計投資回報的差異等。
3.在設定收益計劃中，應計年金負債是一項長期負債，反映企業根據年金計劃確定的期末對職工未來應付年金的現值，需要選擇一定的折現率進行折現。
4.企業年金費用的確定比較麻煩，一般與企業當期繳費的金額并不相等。
所以設定提取計劃的實施需要精算師參與。精算師的主要任務是在當前環境下依據一定假設對每位職工的年金價值進行合理的精算，并采用專門的方法(通常有應計退休金估價法(PUC)、累計收益法(ABM)和等額繳費法(LCM)三種)，確定每期應為職工繳費的金額。而會計人員的主要任務則是根據精算師精算的結果計算確定企業每期的年金費用水平，并進行相關的確認和列報。
(二)設定提存計劃下企業年金費用的確定方法
企業年金費用是企業當期應計年金負債的凈增加額，具體由以下6個因素構成：
1.當期服務成本(CSC)。當期服務成本是指職工由于當期為企業提供服務而產生的年金收益現值，根據IAS19的規定，企業應以估計職工退休時的工資水平和職工當期提供服務為基礎，采用應計退休金估價法(PUC)來確定當期的繳費金額。
2.利息費用。利息費用是指應計年金負債由于時間推移而產生的利息，根據期初應計年金負債余額與市場利率計算確定，其中市場利率應當選用資產負債表日公司債券或國債的市場利率。
3.年金基金資產的預期投資收益。年金基金資產的預期投資收益包括投資產生的利息、現金股利以及資本利得扣除各種管理費用后的凈收益，根據期初年金基金資產余額和預期收益率計算確定。預期投資收益與企業年金費用水平負相關，即預期投資收益率為正時，將減少企業當期的年金費用。
4.前期服務成本(PSC)的攤銷額。前期服務成本產生于首次制定年金計劃時對原有職工前期服務的補償，或者對年金計劃修改產生的職工年金收益現值。由于前期服務成本一般附有行權條件(比如服務年限等)，所以前期服務成本一般選擇職工剩余工作年限和服務年限中的較低者采用直線法進行攤銷。
5.精算損益(Actuarial gains and losses)。精算損益是企業年金基金資產和應計年金負債現值之間的差額，其產生原因有兩個：一是已實現的損益(實際投資收益與期望收益的差額)，二是精算假設修改產生的損益。由于精算損益的構成內容經常相互抵消，而且各期變化較大，所以IAS19推薦采用通道法(Corridor Rule)，即當期只確認超出期初年金基金資產和期初應計年金負債中的較大者10%以外的部分，按照直線法在剩余工作年限內平均攤銷。
6.年金計劃削減(Curtailment)或結算(Settlement)的影響。企業年金計劃削減是指職工人數大規模減少或者修改年金計劃導致企業年金規模大幅減少，比如企業關閉車間、暫停年金計劃等。結算則發生在企業削減或中止企業年金計劃時，通過交易免除未來期間部分或全部年金繳費義務的行為。但按照FASB的規定，企業年金費用并不包括年金計劃削減或結算產生的影響。
企業根據上述因素計算確定的金額確認年金費用，并將每期根據精算師計算的應繳費金額與當期年金費用的差額計入遞延年金資產或遞延年金負債中，以反映尚未攤銷的前期服務成本以及尚未確認的精算損益等。企業期末遞延年金資產或遞延年金負債的余額應當反映企業年金基金資產與應計年金負債的差額，并將年金基金資產與應計年金負債的金
