一、會計與稅法產生差異的根源

（一）會計目標與稅收立法宗旨比較

相關分析

•（1）增值稅：銷售額為納稅人銷售貨物或者應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用。但不包括銷售貨物的同時代辦保險等而向購買方收取的保險費，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費。

•（2）營業稅。除了維修基金（國稅發[2004]69號文件）、代收的契稅、印花稅以外，其余的代收費用一律繳納營業稅。企業可以運用代理業進行規避。（國稅發[1995]76號、國稅函[2007]908號文件）

•（3）土地增值稅：根據財稅[1995]48號文件規定，關于地方政府要求房地產開發企業代收的費用如何計征土地增值稅的問題，代收費用不納入價內的話，不交納土地增值稅，納入價內既作收入也做扣除項目，但是不得作為加計20%的基數。

•問：銷售方向購買方收取的延期付款罰息是否應當征收增值稅？另外關于延期付款罰息銷售方出具什么發票給購買方呢？發票上項目開具什么呢？

•答：貨物銷售活動中，銷售方向購買方收取的延期付款利息屬于價外費用，應作為銷售額的組成部分，按規定計算繳納增值稅。銷售方可以向購買方開具銷售發票，若購買方為一般納稅人，可開具增值稅專用發票。發票上項目可開具延期付款利息。  國家稅務總局 2008/01/14

法規條文

•《增值稅暫行條例實施細則》第十二條 ：

•條例第六條第一款所稱價外費用，包括價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、（新增）滯納金、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費以及其他各種性質的價外收費。

法規條文

•新《營業稅暫行條例實施細則》第十三條 ：

•條例第五條所稱價外費用，包括收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質的價外收費。

（二）會計核算的基礎與稅法比較

•（1）納稅必要資金原則；

•當納稅人有較強的支付能力時，即使在會計上按照權責發生制沒有確認為所得，在稅收上也要按收付實現制征收稅款入庫；當納稅人沒有現金流入、無支付能力時，即使在會計上按照權責發生制應當確認為所得，在稅收上也可考慮按收付實現制不征收稅款入庫。

•比如，房地產商已取得房地產的預售收入，在沒有辦理完工決算的情況下，在會計上未確認為收入時，也應當對預售收入征收所得稅。

•比如，企業以分期收款方式銷售貨物和提供勞務的，可以按照合同約定的應收價款日期確定收入的實現等等。

•（2）稅法對生產經營所得的確認計量貫徹權責發生制原則，其他所得則更接近收付實現制；

相關分析

•《企業所得稅實施條例》第九條規定：“企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。預提費用分為兩種：

   第一、有法定義務的，預提可以進費用，年末無須支付。如銀行貸款利息。

   第二、推定義務的：如產品保修費用。在次年5月31日取得票據的可列支，否則就是先調增，在次年發生時調減。

•思考：甲企業2008年5月1日向銀行貸款1000萬元，按銀行利率預提利息30萬元，貸款期限5年，到期一次性還本付息。：

•借：財務費用30

•  貸：長期借款——應計利息30

•問1：是否可以在2008年度稅前扣除？

•答：2008年度準予扣除，不需要納稅調整。

•遵循實施條例第9條規定，按權責發生制原則準予扣除，不需要納稅調整。但以后年度實際支付利息時，如果沒有取得合法有效的扣除憑證，還必須重新調整2008年度的應納稅所得額30萬元，并計算出少繳的所得稅=30*25%=7.5萬元

•思考：甲企業2008年度銷售某產品的銷售收入為1000萬元，合同約定，該批產品實現3年保修，預計保修費用21萬元。

•問1：這21萬元的預計保修費用會計上應當計入2008年度的所得還是分攤到3個年度？

•權責發生制：不包括預計費用

•借：銷售費用     21

•  貸：預計負債—預計保修費用21

•問2：2008年度確認的21萬元的保修費用是否可以稅前扣除？

•答：不可以。應當納稅調增2008年度應納稅所得額21萬元。

•申報：

•與各項準備金的納稅調整一樣。

•（1）附表二第28行：填報21萬元，結轉到主表第4行填報21萬元；

•（2）納稅調整：

•附表十第15行“其他”——第1列：0；——第2列：0——第3列填報21萬元——第4列：21萬元——第5列：21萬元。

•結轉到附表三第49行第3列納稅調增。

•假設2009年甲企業實際支付保修費用10萬元，

•借：預計負債   10

•  貸：銀行存款      10

•稅務處理：納稅調減10萬元。

相關分析

•《企業所得稅實施條例》第九條規定：“企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。預提費用分為兩種：

   第一、有法定義務的，預提可以進費用，年末無須支付。如銀行貸款利息。

   第二、推定義務的：如產品保修費用。在次年5月31日取得票據的可列支，否則就是先調增，在次年發生時調減。

•思考：甲企業2008年5月1日向銀行貸款1000萬元，按銀行利率預提利息30萬元，貸款期限5年，到期一次性還本付息。：

•借：財務費用30

•  貸：長期借款——應計利息30

•問1：是否可以在2008年度稅前扣除？

•答：2008年度準予扣除，不需要納稅調整。

•遵循實施條例第9條規定，按權責發生制原則準予扣除，不需要納稅調整。但以后年度實際支付利息時，如果沒有取得合法有效的扣除憑證，還必須重新調整2008年度的應納稅所得額30萬元，并計算出少繳的所得稅=30*25%=7.5萬元

•思考：甲企業2008年度銷售某產品的銷售收入為1000萬元，合同約定，該批產品實現3年保修，預計保修費用21萬元。

•問1：這21萬元的預計保修費用會計上應當計入2008年度的所得還是分攤到3個年度？

•權責發生制：不包括預計費用

•借：銷售費用     21

•  貸：預計負債—預計保修費用21

•問2：2008年度確認的21萬元的保修費用是否可以稅前扣除？

•答：不可以。應當納稅調增2008年度應納稅所得額21萬元。

•申報：

•與各項準備金的納稅調整一樣。

•（1）附表二第28行：填報21萬元，結轉到主表第4行填報21萬元；

•（2）納稅調整：

•附表十第15行“其他”——第1列：0；——第2列：0——第3列填報21萬元——第4列：21萬元——第5列：21萬元。

•結轉到附表三第49行第3列納稅調增。

•假設2009年甲企業實際支付保修費用10萬元，

•借：預計負債   10

•  貸：銀行存款      10

•稅務處理：納稅調減10萬元。

四）會計信息質量要求與稅收立法原則比較

1.可靠性與真實性原則的比較

實際發生原則的稅收內涵

•1）與成本費用支出相關的經濟業務活動已經發生，金額確定。如工資薪金、減值準備等

•2）資產已實際使用

•3）取得真實合法憑證。

•《關于進一步加強普通發票管理工作的通知》（國稅發[2008]80號）第八條第二款：在日常檢查中發現納稅人使用不符合規定發票特別是沒有填開付款方全稱的發票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷

•4）部分款項必須實際支付；

•5）履行稅務管理手續。

•

•問：虧損企業（利潤總額小于0），公益性捐贈能否扣除？

•答：《企業所得稅法實施條例》第53條規定，“企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12％的部分，準予扣除。年度利潤總額是指企業依照國家統一會計制度的規定計算的年度會計利潤�！�

•《財政部關于加強企業對外捐贈財務管理的通知》（財企[2003]95號），對外捐贈應堅持量力而行的原則，“企業已經發生虧損或者由于對外捐贈將導致虧損或者影響企業正常生產經營的，除特殊情況以外，一般不能對外捐贈。

•例如，某企業當年發生公益性捐贈支出10萬元，會計利潤虧損6萬元，則扣除限額為0，如果沒有其他的納稅事項，當年的應納稅所得為4萬元（一6+10），公益性捐贈一分錢也沒有在所得稅稅前扣除。