第 11 樓
要點
•1、實際發生；
•2、任職和雇傭有關的支出；
•3、合理的范圍和標準；
•4、現金和非現金形式；
•合理性工資薪酬是指企業按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制訂的工資薪金制度規定實際發放給員工的工資薪金。 （國稅函〔2009〕3號）
•稅務機關在對工資薪金進行合理性確認時，可按以下原則掌握：
•（1）企業制訂了較為規范的員工工資薪金制度；
•（2）企業所制訂的工資薪金制度符合行業及地區水平；
•（3）企業在一定時期所發放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調整是有序進行的；
•（4）企業對實際發放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。
•（5）有關工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的；
•屬于國有性質的企業，其工資薪金，不得超過政府有關部門給予的限定數額；超過部分，不得計入企業工資薪金總額，也不得在計算企業應納稅所得額時扣除。
第 12 樓
•問：企業在2008年發放的屬于以前年度的工資薪金，或在2009年發放的屬于2008年度的工資薪金能否在2008年度稅前扣除
答：新稅法《實施條例》第三十四條規定，企業發生的合理的工資薪金支出，準予扣除。所稱工資薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。
•在納稅年度內支付是指在當年實際發放并為員工代扣代繳個人所得稅的工資薪金，即工資薪金支出在2008年以后根據新稅法《實施條例》是按照收付實現制原則計算扣除，而在2008年度以前根據原企業所得稅有關法律法規及規范性文件，是按照權責發生制原則計算扣除。
因此在2008年度發放但屬于以前年度的工資薪金，在計算2008年度應納稅所得額時不得稅前扣除(按稅收規定可實行工效掛鉤工資辦法企業2006年以前年度形成的工資儲備基金在2008年度發放的除外)。屬于2008年度，但是在2009年發放的工資薪金支出，在計算2008年度應納稅所得額時也不得稅前扣除。
第 13 樓
•需要說明的是，從合理性考慮，企業在次年匯繳申報期前(次年5月31日前)補發報告年度提而未發的工資，應當視同報告年度實發工資。企業在在次年匯繳申報期前補發報告年度的以前年度的工資，以及企業在匯繳申報期后補發以前年度(包括報告年度)的工資，都應當作為補發年度的實發工資。
第 14 樓
【案例分析12】
甲公司成立于2008年1月。該公司2008年工資提取數為100萬元，實發數80萬元，年末應付職工薪酬余額為20萬元。2009年提取數為80萬元，實發數100萬元，年末應付職工薪酬余額為0。
【解析】甲公司賬務處理如下：
2008年：
借：管理費用等 100
貸：應付職工薪酬----工資 100
借：應付職工薪酬----工資 80
貸：現金 80
稅務處理：
•稅法規定工資應當按實際“發生”數在稅前列支，提取數大于實發數的應當調增應納稅所得額。F公司2008年度應當調增應納稅所得額20萬元(100－80)，“應付職工薪酬----工資”的賬面價值為20萬元，計稅基礎為0(20－20)，確認遞延所得稅資產：
借：管理費用等 100
貸：應付職工薪酬----工資 100
借：遞延所得稅資產 5（20*25%）
貸：所得稅費用 5
2009年：
借：管理費用等 80
貸：應付職工薪酬----工資 80
借：應付職工薪酬----工資 100
貸：現金 100
第 15 樓
稅務處理：
•2009年，F公司動用了上年“應付職工薪酬----工資”余額20萬元，應當相應轉回暫時性差異，即應當調減應納稅所得額20萬元。此時“應付職工薪酬----工資”的賬面價值和計稅成本均為0，轉回遞延所得稅資產：
借：所得稅費用 5
貸：遞延所得稅資產 5（20*25%）
第 16 樓
四、職工福利費的會計處理與稅法差異
會計準則 | 稅法 |
企業可根據自身情況和薪酬計劃予以計提。 | 企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14％的部分，準予扣除。 |
差異分析：①此處所說“工資薪金”總額，是指企業實際發生的，并且允許稅前扣除的；②在一個納稅年度內，提取數大于實際發生數，應當調增應納稅所得額所得額，提取數小于實際發生數，應當相應調減應納稅所得額所得額；③企業實際發生的職工福利費支出，如果超過工資薪金總額的14％，那么將形成永久性差異，超過部分應當調增應納稅所得額。 | |
第 17 樓
•關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知（國稅函[2009]98號）
• 四、關于以前年度職工福利費余額的處理
根據《國家稅務總局關于做好2007年度企業所得稅匯算清繳工作的補充通知》（國稅函〔2008〕264號）的規定，企業2008年以前按照規定計提但尚未使用的職工福利費余額，2008年及以后年度發生的職工福利費，應首先沖減上述的職工福利費余額，不足部分按新稅法規定扣除；仍有余額的，繼續留在以后年度使用。企業2008年以前節余的職工福利費，已在稅前扣除，屬于職工權益，如果改變用途的，應調整增加企業應納稅所得額。
國稅函[2009]3號文件:
•“企業發生的職工福利費，應該單獨設置賬冊，進行準確核算。沒有單獨設置賬冊準確核算的，稅務機關應責令企業在規定的期限內進行改正。逾期仍未改正的，稅務機關可對企業發生的職工福利費進行合理的核定�！�
第 18 樓
五、工會經費的會計處理與稅法差異
會計準則 | 稅 法 |
依據新會計準則，工會經費仍實行計提、劃撥辦法。 | 企業撥繳的工會經費，不超過工資薪金總額2％的部分，準予扣除。 |
差異分析：職工工會經費會計與稅法的差異，與職工福利費相類似�！皳芾U的工會經費” 不是發生的工會經費支出，要憑工會組織開具的《工會經費撥繳款專用收據》才能在稅前扣除； | |
第 19 樓
六、職工教育經費的會計處理與稅法差異
會計準則 | 稅 法 |
職工教育經費仍實行計提、使用辦法。計提基數的口徑與工會經費一致（2.5％） | 除另有規定外，企業發生的職工教育經費支出，不超過工資薪金總額2.5％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。 |
差異分析：與職工福利費和工會經費不同的是，企業發生的職工教育經費超過工資薪金總額2.5％的部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。超支部分結轉扣除從資產負債表的角度來看，屬于暫時性差異。 | |
第 20 樓
•問：個人學歷教育支出是否可以在職工教育費中列支？
•答：根據《關于印<關于企業職工教育經費提取與使用管理的意見>的通知》（財建字［2006］317號）文件規定，企業職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職培訓，所需費用應由個人承擔，不屬于職工教育經費列支范圍。
•注意：
• 企業職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育，所需費用應由個人承擔，不能擠占企業的職工教育培訓經費。
• 對于企業高層管理人員的境外培訓和考察，其一次性單項支出較高的費用應從其他管理費用中支出，避免擠占日常的職工教育培訓經費開支。
• 計提的職工教育經費不夠開支的，可從企業工會年度內按規定留成的工會經費中列支。
